La fusión por absorción de una sociedad íntegramente participada puede acogerse al régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS (fusiones trasnacionales), siempre que: (i) cumpla los requisitos de fusión conforme a la legislación mercantil (Ley 3/2009); (ii) no concurra exclusivamente propósito de fraude o evasión fiscal (artículo 96.2 TRLIS); e (iii) exista motivo económico válido (reestructuración, racionalización). La operación descarta la inaplicación automática del régimen por el mero hecho de ser operación vinculada, pero requiere acreditación de sustancia económica más allá del ahorro fiscal.
Hechos
La entidad consultante tiene por objeto social la compra-venta y arrendamiento de terrenos estando de alta en el epígrafe 861.2 del IAE: alquiler de locales comerciales. Dispone para el ejercicio de dicha actividad económica de un local independiente y de personal laboral contratado a jornada completa en exclusiva para dicha actividad. En estos momentos la compañía dispone, para el desarrollo de su actividad económica de arrendamiento de locales comerciales, de diversas naves industriales.
La entidad consultante es administradora única y propietaria del 100% de las participaciones sociales de la entidad E. El objeto social de esta entidad es el de "compra venta de fincas rústicas y urbanas y de edificaciones y construcciones en general, de todo tipo, así como su promoción, urbanización, construcción y explotación mediante arriendo u otra forma de cesión de uso, estando inscrita en el epígrafe del IAE: 861.2. "alquiler de locales comerciales," A día de hoy, es propietaria de una única nave industrial.
Dada la similitud en los objetos sociales de ambas compañías, se pretende realizar una fusión impropia por absorción de E por parte de la entidad consultante.
Los motivos económicos que impulsan la realización de esta operación de reestructuración son:
-Conseguir una mayor racionalización en el desarrollo de las actividades económicas a través de una integración de las mismas.
-Optimizar los recursos.
-Disminuir los costes operativos, administrativos y de gestión.
-Aprovechar la organización administrativa, contable y de procedimientos de la sociedad consultante.
Cuestión planteada
Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII, del título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades ( en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Se plantea en esta consulta la realización de una operación de fusión impropia, por la que la entidad consultante absorberá a la sociedad E. En este sentido el artículo 83.1.c) considera como fusión la operación por la cual:
“c) Una entidad transmite, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, el conjunto de su patrimonio social a la entidad que es titular de la totalidad de los valores representativos de su capital social.”
En el ámbito mercantil, el artículo 49 de la Ley 3/2009, de 3 de Abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, en relación con los artículos 22 y siguientes del mismo texto legal, establece el concepto y los requisitos de las operaciones de fusión por absorción de una entidad íntegramente participada por otra de forma directa.
Por tanto, en la medida en que la operación planteada de fusión de una sociedad íntegramente participada por otra, cumpla los requisitos para ser calificada como una operación de fusión en los términos establecidos en la legislación mercantil anteriormente citada, esta operación podrá acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del título VII del TRLIS.
Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 96.2 del TRLIS según el cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que esta operación se realiza con la finalidad de conseguir una mayor racionalización en el desarrollo de las actividades económicas a través de una integración de las mismas, optimizar los recursos, disminuir los costes operativos, administrativos y de gestión y aprovechar la organización administrativa, contable y de procedimientos de la sociedad consultante. Estos motivos se consideran económicamente válidos a efectos del cumplimiento de lo previsto en el artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por el consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RD Leg 4/2004, arts: 83-1.c), y 96.2