La transmisión de una finca genera ganancia patrimonial cuantificada por diferencia entre valor de adquisición (importe real más inversiones, mejoras y gastos inherentes, actualizado mediante coeficientes oficiales para inmuebles) y valor de transmisión (importe real menos gastos de enajenación). Si el inmueble fue adquirido antes de 31.12.1994, aplica régimen transitorio con reducción del 11,11% por cada año de permanencia que exceda dos años, pero únicamente sobre la ganancia devengada hasta 20.1.2006.
Hechos
Transmisión de una finca mediante contrato privado suscrito el 24 de noviembre de 2006, en el que se estipula el cobro del precio convenido mediante tres pagos, el primero a la firma del contrato, el segundo en el plazo de un año y el tercero en el plazo de dos años, momento en que el contrato se elevará a escritura pública. El comprador no entrará en posesión y disfrute de la finca hasta que no haya sido satisfecho el precio total pactado.
Cuestión planteada
Imputación temporal de las cantidades percibidas.
Contestación
1. La transmisión de la finca generará en su titular una ganancia o pérdida patrimonial, al producirse una alteración en la composición de su patrimonio que da lugar a una variación en su valor, de acuerdo con lo previsto en el artículo 31.1 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo (BOE de 10 de marzo).
Esta ganancia o pérdida patrimonial se cuantificará por diferencia entre los valores de adquisición y de transmisión, de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 32 y siguientes de la Ley del Impuesto. El valor de adquisición será el importe real por el que la adquisición se hubiera efectuado, más el coste de las inversiones y mejoras, en su caso, efectuadas y los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente. En el caso de que la adquisición se hubiera efectuado a título lucrativo, el importe real será el que resulte de la aplicación de las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
Al tratarse de un bien inmueble, el valor de adquisición se actualizará mediante la aplicación de los coeficientes de actualización que apruebe la Ley de Presupuestos Generales del Estado del año en que se efectúe la transmisión.
El valor de transmisión será el importe real por el que la enajenación se hubiese efectuado, del que se deducirán los gastos y tributos inherentes a la transmisión que hubieran sido satisfechos por el transmitente. Por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, siempre que no resulte inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste.
La disposición transitoria novena de del texto refundido de la Ley del Impuesto, en su redacción dada por la disposición final primera de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de los no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), establece un régimen transitorio para las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas que hubieran sido adquiridos antes del 31 de diciembre de 1994.
Dicho régimen transitorio prevé una reducción sobre la parte de la ganancia patrimonial generada con anterioridad a 20 de enero de 2006, aplicando sobre el importe de las misma el coeficiente del 11,11 por 100 por cada año de permanencia del inmueble en el patrimonio del consultante que exceda de dos, contado desde su adquisición o realización de las inversiones y mejoras hasta el 31 de diciembre de 1996 y redondeado por exceso.
A estos efectos, la parte de la ganancia patrimonial generada con anterioridad a 20 de enero de 2006 vendrá determinada por la parte de la ganancia patrimonial que proporcionalmente corresponda al número de días transcurridos entre la fecha de adquisición y el 19 de enero de 2006, ambos inclusive, respecto del número total de días que hubiera permanecido en el patrimonio del contribuyente.
Estará no sujeta la parte de la ganancia patrimonial generada con anterioridad a 20 de enero de 2006 derivada de inmuebles o inversiones y mejoras efectuados en los mismos, que a 31 de diciembre de 1996 tuviesen un periodo de generación superior a 10 años.
2. De conformidad con la regla general de imputación temporal establecida en la letra c) del apartado 1 del artículo 14 de la Ley del Impuesto, las ganancias y pérdidas patrimoniales se imputarán al período impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial.
La fecha de transmisión de la finca se determinará conforme a lo establecido en el artículo 1.462 del Código Civil, el cual dispone:
“Se entenderá entregada la cosa vendida, cuando se ponga en poder y posesión del comprador.
Cuando se haga la venta mediante escritura pública, el otorgamiento de ésta equivaldrá a la entrega de la cosa objeto del contrato, si de la misma escritura no resultare o se dedujere claramente lo contrario”.
El Derecho español, según el Tribunal Supremo y opinión mayoritaria de la doctrina, recoge la teoría del título y el modo para determinar la fecha de transmisión, de tal manera que “no se transfiere … el dominio si no se acredita la tradición de la cosa vendida” (Sentencia de 27 de abril de 1983). La tradición puede realizarse de múltiples formas, entre las que pueden citarse para los bienes inmuebles: la puesta en poder y posesión de la cosa vendida, la entrega de las llaves o de los títulos de pertenencia o el otorgamiento de escritura pública.
El otorgamiento de escritura pública, conforme al artículo 1.462 del Código Civil, conlleva la entrega del inmueble, requisito necesario para adquirir la propiedad, haciendo prueba ante terceros. La fecha de formalización constituye la de transmisión del inmueble, a todos los efectos.
Al haberse efectuado la transmisión con anterioridad a aquella mediante contrato privado, será necesario, además de dicho contrato (título), que se produzca la tradición o entrega de la cosa vendida (modo), con independencia de las posibles obligaciones futuras o aplazadas.
Según el contrato privado de compraventa aportado, la puesta en poder y posesión de la finca se producirá cuando el comprador haya satisfecho el precio total pactado, momento en que se elevará a escritura pública. Por tanto, será esa la fecha de transmisión de la finca y el momento en que se produce la alteración patrimonial, por lo que la totalidad de la ganancia patrimonial se imputará a ese periodo impositivo. Los cobros anteriores a la puesta en poder y posesión de la finca, no tienen repercusión alguna en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIRPF RD Leg 3/2004, Arts. 14-1, 31-1 y 33, DT 9