La exención de IVA en entregas y arrendamiento de aeronaves por entidades públicas (art. 22.4.2º LIVAy art. 27.3º LIVA) exige que sea la propia entidad pública destinataria quien adquiera o importe la aeronave para su utilización en funciones públicas. La DGT descarta la posibilidad de que una sociedad mercantil importe una aeronave para posterior arrendamiento a la entidad pública exenta, aclarando que el requisito de adquirente recae directamente sobre quien ejerce las funciones públicas, no sobre intermediarios.
Hechos
Un agente de aduanas pregunta sobre la exención como operación asimilada a la exportación o relativa a regímenes aduaneros en la importación o entrega de helicópteros utilizados en las campañas contra incendios.
Cuestión planteada
- Lo expuesto en la descripción de hechos.
Contestación
1. – El artículo 22.Cuatro.2º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), establece:
“Estarán exentas del Impuesto, en las condiciones y con los requisitos que se establezcan reglamentariamente, las siguientes operaciones:
Cuatro. Las entregas, transformaciones, reparaciones, mantenimiento, fletamento total o arrendamiento de las siguientes aeronaves:
(…)
2º. Las utilizadas por Entidades públicas en el cumplimiento de sus funciones públicas.
(…)
La exención está condicionada a que el adquirente o destinatario de los servicios indicados sea la propia Compañía que realice las actividades mencionadas y utilice las aeronaves en el desarrollo de dichas actividades o, en su caso, la propia Entidad pública que utilice las aeronaves en las funciones públicas.”.
Este artículo se complementa con lo establecido en el artículo 27.3º de la Ley 37/1992, que dispone la exención de las siguientes importaciones:
“3º. Las aeronaves y los objetos para ser incorporados a ellas a que se refieren las exenciones establecidas en el artículo 22, apartados cuatro y cinco de esta Ley.”.
En numerosas consultas, entre las que cabe citar la V0730-05 de 29 de abril, la V0078-06 de 16 de enero y la V1122-07 de 30 de mayo, este Centro Directivo determinó el alcance de la condición establecida en el número 2º, del apartado cuatro, del artículo 22 en relación con el artículo 27.3º, antecitado. Así en la primera de las consultas citadas se decía:
“En la anterior normativa del Impuesto de 1985, no se contemplaba de manera explícita que tuvieran que ser las Compañías que realicen la navegación aérea internacional o los Entes públicos que utilicen las aeronaves en las funciones públicas, quienes fueran los adquirentes de las aeronaves, para que la entrega estuviera exenta. Tal situación llevó al Tribunal Supremo, en las sentencias de 15 de marzo de 1995 y de 13 de diciembre de 1999, recursos 4058/93 y 572/95 (RJ 1995\2476 y RJ 1999\9320), a concluir que estaría exenta la importación de una aeronave por una sociedad que no tuviera como actividad la navegación internacional para su arriendo o leasing a una compañía que sí tuviera esta consideración. La introducción de este requisito en la Ley 37/1992 determinó que según la normativa actual, la importación, por la remisión que el artículo 27 de la Ley 37/1992 hace al 22, deban efectuarla las Compañías o Entidades que realizan la navegación aérea internacional o que utilicen las aeronaves en las funciones públicas. De hecho, la doctrina emanada del Supremo se arrastró a los supuestos regidos por la actual Ley de manera errónea, por lo que la DGT recurrió en alzada para la unificación de criterio ante el TEAC, que resolvió mediante Resolución 329/2002 ( JT 2003\653) que la exención a que se refiere el artículo 27.3, en relación con el 22.Cuatro.2º, incluye sólo a las importaciones realizadas por entes públicos para el cumplimiento de sus funciones y no las efectuadas por empresas privadas aunque el uso se ceda a dichos entes para el cumplimiento de las referidas funciones.
De acuerdo con lo expuesto, estarán exentas las importaciones de aeronaves realizadas por la entidad pública consultante para el ejercicio de sus funciones públicas, siempre que sea la importadora de las mismas.”.
2. – El artículo 24.Uno.1º.b) de la Ley 37/1992, dispone:
“Uno. Estarán exentas del Impuesto, en las condiciones y con los requisitos que se establezcan reglamentariamente, las siguientes operaciones:
1º. Las entregas de los bienes que se indican a continuación:
(…)
b) Los que se encuentren vinculados al régimen de importación temporal con exención total de derechos de importación o de tránsito externo.”.
En el número 2º de este artículo se exime a las prestaciones de servicios relacionadas directamente con las entregas de bienes que se encuentran vinculadas al régimen de importación temporal con exención total de derechos de importación y en el número 3º se eximen a las prestaciones de servicios relacionadas directamente con las importaciones de bienes en dicho régimen o que se encontraran ya vinculados al citado régimen.
A modo aclaratorio hay que señalar que la importación temporal con exención total de derechos de importación no producirá el hecho imponible importación de bienes conforme a lo establecido en el artículo 18 de la Ley del Impuesto, de manera que la importación no puede declararse exenta conforme al artículo 24 ya que no se ha producido.
Pues bien, las entregas y prestaciones de servicios realizadas sobre bienes en importación temporal con exención total de derechos de importación estarán sujetas pero exentas si con arreglo a lo dispuesto en el apartado dos del artículo 24 de la Ley 37/1992 cumplen con la legislación aduanera en cuanto a su definición, vinculación y permanencia, lo que determina que las exenciones que, en su caso, le serían aplicables a los citados bienes exigen entre otros requisitos, la autorización del citado régimen para los bienes en cuestión.
3. - Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 18, 22-Cuatro, 24-Uno, 27-3º