La inversión del sujeto pasivo no resulta de aplicación. Aunque la consultante asume económicamente el coste de la obra eléctrica, el contrato se formaliza entre la distribuidora y el contratista, siendo la distribuidora quien resulta facturada y titular de las instalaciones. La operación no constituye urbanización o construcción de edificaciones con contrato directo promotor-contratista, requisitos esenciales del mecanismo. La ausencia de contratación directa entre la consultante y el ejecutor de la obra determina la exclusión del régimen de inversión.
Hechos
La consultante es una sociedad civil que ha suscrito un convenio con una empresa de distribución eléctrica con el objeto de acometer las obras de instalación de adecuaciones y extensiones (red subterránea de media y baja tensión y centros de transformación) con el objeto de asegurar el suministro eléctrico en una determinada urbanización.
La consultante asumirá el coste de los trabajos y encarga a la empresa de distribución eléctrica la ejecución de la obra, quedando, no obstante, la misma como titular de las instalaciones a acometer de acuerdo con la normativa vigente.
Cuestión planteada
Si la asunción del coste por la consultante puede entenderse como la ejecución de obras en un proceso de urbanización al que deba ser de aplicación el mecanismo de inversión del sujeto pasivo.
Contestación
1.- De la información suministrada en el escrito de consulta, se desprende que el contrato de ejecución de obra de instalación eléctrica será suscrito entre la empresa de distribución eléctrica y el contratista correspondiente de forma que dicha ejecución de obra será facturada a la propia compañía eléctrica sin perjuicio que su coste sea satisfecho por parte de la entidad consultante. De hecho se establece, expresamente, que la empresa de distribución eléctrica quedará como la titular de las instalaciones acometidas, y no, la propia entidad consultante. Bajo esta hipótesis se va a contestar la consulta presentada.
2.- Con respecto al sujeto pasivo de las ejecuciones de obra inmobiliaria, se debe tener en consideración lo establecido por el artículo 84 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), el cual establece lo siguiente:
“Uno. Serán sujetos pasivos del Impuesto:
1º. Las personas físicas o jurídicas que tengan la condición de empresarios o profesionales y realicen las entregas de bienes o presten los servicios sujetos al Impuesto, salvo lo dispuesto en los números siguientes.
2º. Los empresarios o profesionales para quienes se realicen las operaciones sujetas al Impuesto en los supuestos que se indican a continuación:
(…)
f) Cuando se trate de ejecuciones de obra, con o sin aportación de materiales, así como las cesiones de personal para su realización, consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista que tengan por objeto la urbanización de terrenos o la construcción o rehabilitación de edificaciones.
Lo establecido en el párrafo anterior será también de aplicación cuando los destinatarios de las operaciones sean a su vez el contratista principal u otros subcontratistas en las condiciones señaladas.
(…).”.
De acuerdo con lo anterior, resultará de aplicación el mecanismo conocido como de inversión del sujeto pasivo, cuando se reúnan los siguientes requisitos:
a) El destinatario de las operaciones sujetas al Impuesto debe actuar con la condición de empresario o profesional.
b) Las operaciones realizadas deben tener por objeto la urbanización de terrenos o la construcción o rehabilitación de edificaciones.
c) Tales operaciones deben ser consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el o los contratistas principales, si bien, la inversión del sujeto pasivo también se producirá, en los casos de ejecuciones de obra y cesiones de personal efectuadas para el contratista principal u otros subcontratistas, cuando las mismas sean consecuencia o traigan causa en un contrato principal que tenga por objeto la urbanización de terrenos o la construcción o rehabilitación de edificaciones.
d) Las operaciones realizadas deben tener la naturaleza jurídica de ejecuciones de obra, con o sin aportación de materiales, incluida la cesión de personal necesario para su realización.
3.- La interpretación del citado precepto ha sido objeto de análisis por este Centro Directivo en diversas contestaciones a consultas tributarias (por todas, contestación a consulta vinculante de 27 de diciembre de 2012, número V2583-12).
Asimismo, en relación con el supuesto objeto de consulta se debe tener en consideración el criterio sentado por este Centro directivo en la contestación a la consulta vinculante de 10 de junio de 2013, número V1907-13, en la que se concluye lo siguiente.
“1º Las subestaciones eléctricas y los centros de transformación objeto de consulta, tienen la consideración de edificación.
En efecto, tal y como se ha señalado en el apartado anterior de esta contestación, tiene la consideración de edificación las instalaciones industriales, tales como las subestaciones y centros de transformación, cuando estén unidas permanentemente al suelo o a otro inmueble y sean susceptibles de utilización autónoma e independiente.
En este sentido, debe tenerse en cuenta, que la subestación, como instalación industrial no habitual, tiene la consideración de edificación incluyendo todos los elementos que se incorporan a la misma, necesarios para su utilización autónoma e independiente, aunque algunos de los elementos que lo conforman aisladamente considerados, no compartan tal naturaleza.
De esta forma, opera el supuesto de inversión del sujeto pasivo referido en el artículo 84.uno.2º.f) de la Ley 37/1992, por la ejecución de obra de construcción de una subestación o un centro de transformación realizada por la consultante siempre que el destinatario de la misma sea empresario o profesional en los términos señalados en el número anterior de esta contestación.
2º Las bases, torres, aisladores, cables y líneas de baja, media y alta tensión objeto de consulta no tendrán la consideración de edificaciones.
En efecto, el informe de este Centro directivo de 6 de junio de 1990, establece que no tendrán la consideración de edificaciones las bases, torres, aisladores y cables para alta y media tensión.
En consecuencia, no será aplicable el referido mecanismo de inversión del sujeto pasivo en las ejecuciones de obra que tengan por objeto su instalación, o construcción, sin perjuicio de que las obras de suministro de energía eléctrica en baja tensión tengan la consideración de obras de urbanización.
3º La instalación de infraestructuras de redes de comunicaciones, en particular, las instalaciones de redes de fibra óptica y de telefonía móvil, que abarca la instalación de estaciones de base, repetidores y estructuras canalizadas tienen la consideración de obras de urbanización.
En consecuencia, si las citadas operaciones se realizan en el seno de un proceso de urbanización de un terreno, ya sea en el marco de una actuación de nueva urbanización, de urbanización que tengan por objeto la reforma o renovación sustancial de suelo ya urbanizado o de actuaciones de dotación que incrementen las dotaciones públicas, de un suelo urbanizado en los términos señalados en el número 1 de esta contestación, procederá aplicar el mecanismo de inversión del sujeto pasivo, siempre y cuando se reúnan los demás requisitos previstos en el artículo 84.Uno.2º.f) de la Ley 37/1992.
No obstante, si estas operaciones objeto de consulta se realizan de forma aislada a los procesos anteriormente señalados no tendrá que aplicarse el citado mecanismo, con carácter general.”.
En consecuencia, de acuerdo con los criterios sentados en la citada contestación, y por lo que respecta al objeto de consulta, procederá aplicar el mecanismo de inversión del sujeto pasivo a las ejecuciones de obra de instalación eléctrica prestados a la compañía de distribución eléctrica por el contratista en el seno de un proceso de urbanización de terrenos en los términos que acaban de precisar, siendo, por tanto, el sujeto pasivo a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido de la ejecución de obra la compañía de distribución eléctrica, en cuanto que empresario o profesional destinatario de la operación objeto de consulta.
4.- Las conclusiones expuestas en el punto anterior no se ven alterados por el hecho de que el abono de los importes correspondientes a la ejecución de obra se efectúe por la entidad consultante directamente a favor de la empresa de distribución eléctrica.
Dicho supuesto no determinará otra circunstancia distinta del abono por un tercero de la totalidad o parte de la contraprestación en los términos del artículo 78, apartado uno, de la Ley del Impuesto que establece que “la base imponible del impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras personas.”.
En consecuencia, nada obsta para que la entidad consultante haga frente al pago de la contraprestación como un tercero distinto del destinatario de la operación.
5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 78 y 84.Uno.2º, f)