La actividad de promoción de edificaciones iniciada a partir del 1 de enero de 2003 está exenta del IAE durante los dos primeros períodos impositivos (2005 y 2006) conforme al artículo 82.1.b) TRLRHL, siempre que no se trate de continuación de actividad previa bajo otra titularidad (fusión, escisión o aportación de rama de actividad). La exención se declara mediante alta censal en la sección correspondiente sin sujeción a cuota durante esos períodos.
Hechos
Una sociedad limitada, que se dedica desde el año 2000 a la actividad empresarial de construcción y cuyo correspondiente importe neto de la cifra de negocios no es inferior a un millón de euros, manifiesta que ha iniciado la actividad empresarial de promoción de edificaciones en el año 2005.
Cuestión planteada
Se desea saber:
- si está exenta del pago del IAE por la nueva actividad de promoción de edificaciones para los períodos impositivos 2005 y 2006.
- y cuál es la declaración censal que procede efectuar.
Contestación
A) Exención de inicio de actividad en territorio español.
La exención por inicio de actividad en territorio español se encuentra regulada en la letra b) del apartado 1 del artículo 82 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (TRLRHL), aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, en los siguientes términos:
“b) Los sujetos pasivos que inicien el ejercicio de su actividad en territorio español, durante los dos primeros períodos impositivos de este impuesto en que se desarrolle aquella.
A estos efectos, no se considerará que se ha producido el inicio del ejercicio de una actividad cuando esta se haya desarrollado anteriormente bajo otra titularidad, circunstancia que se entenderá que concurre, entre otros supuestos, en los casos de fusión, escisión o aportación de ramas de actividad.”
En relación con la exención regulada en el artículo 82.1.b) transcrito, y respecto a su aplicación, hay que tener en cuenta la disposición adicional duodécima del TRLRHL, redactada en los mismos términos que la disposición adicional octava de la derogada Ley 51/2002, que establece:
“Disposición adicional duodécima. Aplicación temporal en el Impuesto sobre Actividades Económicas de las bonificaciones potestativas y de la exención contemplada en el artículo 82.1.b) de esta ley.
1. Las bonificaciones potestativas previstas para el Impuesto sobre Actividades Económicas en esta ley, serán de aplicación a partir de 1 de enero de 2004.
2. Sin perjuicio de lo dispuesto en la disposición transitoria decimotercera de esta ley, la exención prevista en el párrafo b) del apartado 1 del artículo 82 de esta ley sólo será de aplicación a los sujetos pasivos que inicien el ejercicio de su actividad a partir del 1 de enero de 2003.
Si la actividad se hubiera iniciado en el período impositivo 2002, el coeficiente de ponderación aplicable en el año 2003 será el menor de los previstos en el cuadro que se recoge en el artículo 86 de esta ley.”
La exención por inicio de actividad en territorio español se establece para los sujetos pasivos del Impuesto sobre Actividades Económicas que inicien, a partir del 1 de enero de 2003, el ejercicio de una actividad económica en territorio español, durante los dos primeros períodos impositivos de este impuesto en los que se desarrolle la misma, por lo que:
- La exención se aplica al sujeto pasivo que inicie una actividad en territorio español, independientemente de que sea contribuyente por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes, sujeto pasivo del Impuesto sobre Sociedades, sociedad civil o entidad del artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
- Sólo el inicio del ejercicio de una actividad económica en territorio español tiene el beneficio fiscal que supone esta exención. El inicio del ejercicio de la actividad supone que esa actividad económica no se ha desarrollado en territorio español con anterioridad, bien por ese sujeto pasivo, bien por otro al que sucede éste, como ocurre, entre otros supuestos, en los casos de fusión, escisión o aportación de ramas de actividad económica.
- La exención tiene una duración de los dos primeros períodos impositivos del Impuesto sobre Actividades Económicas en que se desarrolle la actividad económica cuyo ejercicio se ha iniciado.
- El ejercicio de las actividades económicas gravadas por el impuesto se probará por cualquier medio admisible en Derecho, de acuerdo con los artículos 80 del TRLRHL y 12 del Real Decreto 243/1995, de 17 de febrero, por el que se dictan normas para la gestión del Impuesto sobre Actividades Económicas y se regula la delegación de competencias en materia de gestión censal de dicho impuesto.
La prueba del ejercicio de una actividad económica abarca no sólo su ejercicio actual, sino también su inicio y, en su caso, su cese. En el caso del inicio de la actividad, a los efectos de la exención de la letra b) del apartado 1 del artículo 82 del TRLRHL, se exige que esa actividad económica no se haya desarrollado en territorio español con anterioridad, bien por ese sujeto pasivo, bien por otro al que suceda éste, como ocurre, entre otros supuestos, en los casos de fusión, escisión o aportación de ramas de actividad económica.
Para la prueba del inicio del ejercicio de una actividad económica en territorio español se admite en particular cualquier declaración tributaria formulada por el interesado o sus representantes legales, junto a los demás medios de prueba previstos en el artículo 12 del Real Decreto 243/1995.
En materia de prueba rige el principio de valoración libre y conjunta de todas las pruebas encontradas, sin que exista una jerarquía o validez probatoria superior de unos medios probatorios sobre otros.
En principio, la declaración de alta en el epígrafe correspondiente, presentada en tiempo y forma, es un elemento de prueba del inicio de la actividad si de la misma declaración o de hechos anteriores o coetáneos no se deduce lo contrario (vgr. reinicio de la actividad), en base al mencionado artículo 12 del Real Decreto 243/1995 y al apartado 4 del artículo 108 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, que en su primer párrafo establece:
“4. Los datos y elementos de hecho consignados en las autoliquidaciones, declaraciones, comunicaciones y demás documentos presentados por los obligados tributarios se presumen ciertos para ellos y sólo podrán rectificarse por los mismos mediante prueba en contrario.”
En los supuestos de reinicio de la actividad económica o de sucesión, universal o a título particular, en la titularidad o ejercicio de la actividad económica ejercida en territorio español por otro sujeto pasivo, no procede la exención contemplada en la letra b) del apartado 1 del artículo 82 del TRLRHL.
Atendiendo a los criterios mencionados, queda claro que, tal y como está configurada la exención por inicio de una actividad económica en territorio español, ésta se aplica por el inicio del ejercicio de esa actividad económica con una duración de dos períodos impositivos: el correspondiente al de inicio y el siguiente.
Por lo tanto, durante los dos primeros períodos impositivos del impuesto en que se desarrolle la actividad objeto de exención por inicio, el ejercicio de esa actividad está exento de pago; de tal manera que la ampliación o el establecimiento de locales y sucursales, en el mismo municipio o en otros, correspondientes a la actividad iniciada estarán exentos durante esos períodos impositivos.
En el caso objeto de consulta, y atendiendo a lo manifestado por la consultante, la entidad está exenta del pago del Impuesto sobre Actividades Económicas correspondiente a la actividad de promoción inmobiliaria de edificaciones para los períodos impositivos 2005 y 2006, ya que inició dicha actividad en el año 2005.
B) El Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores.
El apartado 1 de la disposición adicional quinta de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, prescribe:
“1. Las personas o entidades que desarrollen o vayan a desarrollar en territorio español actividades empresariales o profesionales o satisfagan rendimientos sujetos a retención deberán comunicar a la Administración tributaria a través de las correspondientes declaraciones censales su alta en el Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores, las modificaciones que se produzcan en su situación tributaria y la baja en dicho censo. El Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores formará parte del Censo de Obligados Tributarios. En este último figurarán la totalidad de personas físicas o jurídicas y entidades a que se refiere el artículo 35 de la Ley General Tributaria, identificadas a efectos fiscales en España.
Las declaraciones censales servirán, asimismo, para comunicar el inicio de las actividades económicas que desarrollen, las modificaciones que les afecten y el cese en las mismas. A efectos de lo dispuesto en este artículo, tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes tuvieran tal condición de acuerdo con las disposiciones propias del Impuesto sobre el Valor Añadido, incluso cuando desarrollen su actividad fuera del territorio de aplicación de este impuesto.”
Hasta que se desarrolle reglamentariamente la disposición adicional quinta de la Ley General Tributaria habrá que estar a la regulación establecida en el Real Decreto 1041/2003, de 1 de agosto, por el que se aprueba el Reglamento por el que se regulan determinados censos tributarios y se modifican otras normas relacionadas con la gestión del Impuesto sobre Actividades Económicas, si bien hay que tener presente que el Censo de contribuyentes que regula es el actual Censo de obligados tributarios, mientras que el Censo de obligados tributarios que contempla es el actual Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores; por lo tanto, todo lo que el actual Reglamento establece para el Censo de obligados tributarios debe de entenderse referido al Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores.
Entre los extremos que deben figurar en el Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores, en relación con la situación tributaria de las personas o entidades que vayan a desarrollar o desarrollen en territorio español actividades económicas, hay que señalar los recogidos en los apartados 10º y 11º del artículo 3 del Reglamento mencionado:
“10º. La clasificación de las actividades económicas desarrolladas de acuerdo con la codificación prevista a efectos del Impuesto sobre Actividades Económicas, diferenciando la actividad principal de las restantes, excepto cuando se trate de sujetos pasivos de este impuesto obligados al pago de éste por no resultar de aplicación las exenciones establecidas en dicho impuesto. En los ejercicios en que no resulten de aplicación dichas exenciones la información a que se refieren este párrafo y el párrafo siguiente será comunicada a través de las declaraciones específicas del Impuesto sobre Actividades Económicas.
11º. La relación, en su caso, de los establecimientos o locales en los que desarrolle sus actividades económicas, con identificación de la comunidad autónoma, provincia, municipio y dirección completa de cada uno de ellos, indicando su superficie y su grado de afectación total o parcial a cada una de las actividades desarrolladas.”
De acuerdo con el artículo 12 del Reglamento mencionado, corresponde a la Agencia Estatal de Administración Tributaria la gestión del Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores, pudiendo, a tal efecto, realizar de oficio las altas, bajas y modificaciones reguladas en ese Reglamento.
De acuerdo con el apartado 7 de la disposición adicional quinta de la LGT, y por lo que se refiere a los efectos de la presentación de las declaraciones censales que regula ese Reglamento, hay que tener presente el artículo 15 que dispone lo siguiente:
“Artículo 15. Exclusión de otras declaraciones censales.
1. La presentación de las declaraciones a que se refiere este reglamento producirá los efectos propios de la presentación de las declaraciones relativas al comienzo, modificación o cese en el ejercicio de las actividades económicas sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido.
2. La presentación de estas declaraciones censales sustituye, asimismo, a la presentación del parte de alta en el índice de entidades a efectos del Impuesto sobre Sociedades.
3. De igual forma, en relación con los sujetos pasivos que resulten exentos del Impuesto sobre Actividades Económicas, la presentación de las declaraciones censales reguladas en este reglamento sustituye a la presentación de las declaraciones específicas del Impuesto sobre Actividades Económicas.”
Por último, en lo referente al acceso a los datos que figuran en los censos, el artículo 17 establece:
“Artículo 17. Acceso a los datos que figuran en los censos.
Las personas o entidades incluidas en los censos tributarios tendrán derecho a conocer los datos a que se refiere este reglamento, que figuren en aquéllos y concernientes a ellas, y podrán solicitar, a tal efecto, que se les expida el correspondiente certificado. Sin perjuicio de lo anterior, será aplicable a los referidos datos lo establecido en el artículo 113 de la Ley General Tributaria.”
El artículo 113 referido en el párrafo anterior corresponde actualmente al artículo 95 de la actual LGT.
C) Declaración censal.
En relación con los sujetos pasivos del Impuesto sobre Actividades Económicas, la Orden HAC/2567/2003, de 10 de septiembre, por la que se aprueba el modelo 036 de declaración censal de alta, modificación y baja en el censo de obligados tributarios y se establecen el ámbito y las condiciones generales para su presentación, (BOE de 17 de septiembre), establece en su disposición cuarta:
“Cuarto. Sujetos pasivos del Impuesto sobre Actividades Económicas.
Uno. En relación con los sujetos pasivos del Impuesto sobre Actividades Económicas que resulten exentos del mismo por todas sus actividades económicas, la presentación de las declaraciones censales de alta, modificación o baja sustituye a la presentación de las declaraciones específicas de dicho Impuesto. Por tanto, y sin perjuicio de sus obligaciones censales de carácter general, identificarán a través de la declaración censal las actividades económicas que desarrollen, así como los establecimientos y locales en los que se lleven a cabo dichas actividades, y comunicarán el alta, la variación o la baja en aquéllas o en éstos.
Asimismo, podrán solicitar a través del modelo 036 las exenciones en el Impuesto sobre Actividades Económicas que tengan carácter rogado, a efectos de comunicárselo al órgano competente para que adopte el correspondiente acuerdo sobre la procedencia de las mismas.
Dos. Los sujetos pasivos del Impuesto sobre Actividades Económicas que resulten obligados a tributar por el mismo por cualquiera de sus actividades económicas comunicarán el alta, la variación o la baja en todas sus actividades económicas a través de las declaraciones propias de dicho Impuesto. Asimismo, solicitarán, en su caso, la exención en el Impuesto sobre Actividades Económicas que les corresponda a través de los modelos propios del mismo. Todo ello sin perjuicio del cumplimiento de sus obligaciones censales de carácter general.”
En el caso objeto de la presente contestación, la sociedad consultante no está exenta por todas sus actividades económicas, sino que solo está exenta por el inicio de la actividad de promoción inmobiliaria, por lo que le es de aplicación lo dispuesto en el apartado Dos de la disposición cuarta de la Orden HAC/2567/2003, debiendo de comunicar el alta, la variación o la baja de la actividad de promoción inmobiliaria mediante las declaraciones propias del Impuesto sobre Actividades Económicas, y no mediante las declaraciones censales de la mencionada orden.
D) Declaración del Impuesto sobre Actividades Económicas.
Las declaraciones propias del Impuesto sobre Actividades Económicas se encuentran reguladas en la Orden HAC/2572/2003, de 10 de septiembre, por la que se aprueba el modelo 840 de Declaración del Impuesto sobre Actividades Económicas y se establecen las condiciones generales y el procedimiento para su presentación telemática, (BOE de 18 de septiembre).
Respecto al dato a consignar en la correspondiente declaración de alta, o, en su caso, variación, relativo a la exención, es en la casilla 60, “Exención”, del modelo 840, donde se recoge la exención que corresponda, debiéndose indicar la norma a que se acoge y adjuntar, en el caso de que sea rogada, un escrito de solicitud de su aplicación.
Por último, hay que indicar que actualmente la exención por inicio de actividad no es una exención rogada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLRHL RD Leg. 2/2004, Artículo 82.1.b)