La expropiación forzosa genera ganancia o pérdida patrimonial imputada al período en que se fijan y pagan el justiprecio y se produce la ocupación del bien. En procedimientos de urgencia (art. 52 LEF), con depósito previo y justiprecio diferido, la imputación se produce inicialmente al depósito y ocupación; alternativamente, si median más de 12 meses entre entrega y cobro del justiprecio, puede aplicarse el régimen de operaciones a plazo imputando según exigibilidad de los cobros.
Hechos
La consultante es titular de una finca sujeta a un proceso de expropiación forzosa, promovida por la Universidad de A Coruña, por la que va a percibir una suma de dinero en concepto de pago del justiprecio de la citada propiedad. En la actualidad lo único que existe de la expropiación es su publicación en el Boletín Oficial de la Provincia, en el que se indican las fincas afectas y los titulares de las mismas.
Cuestión planteada
Si tiene que tributar en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y, en caso positivo, momento de hacerlo.
Contestación
El artículo 33.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), define las ganancias y pérdidas patrimoniales como "las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición del aquél (…)".
Evidentemente, con esta configuración, no cabe duda que la transmisión derivada de una expropiación forzosa dará lugar a una ganancia o pérdida patrimonial, cuyo importe se calculará de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 34 y siguientes de la Ley del Impuesto: diferencia entre el valor de adquisición y el valor de transmisión (importe total del justiprecio).
Por lo que respecta a la imputación temporal, el artículo 14.1 de la Ley del Impuesto establece que las ganancias y pérdidas patrimoniales se imputarán al período impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial, circunstancia que, en los supuestos de expropiación forzosa, debe considerarse producida cuando fijado y pagado el justiprecio se proceda a la consecuente ocupación del bien expropiado.
Ahora bien, esta regla se rompe en el supuesto de expropiación por el procedimiento de urgencia regulado en el artículo 52 de la Ley de Expropiación Forzosa, ya que existe un derecho de ocupación inmediata tras el depósito o pago previo de una cantidad a favor del expropiado. Dicha cantidad se calcula mediante capitalización y no se considera justiprecio, puesto que el mismo se calculará posteriormente según las normas generales. En este caso, la ganancia o pérdida patrimonial se entienden producidos, en principio, cuando realizado el depósito previo se procede a la ocupación y no cuando se pague el justiprecio. Sin embargo, dado el especial carácter de este procedimiento expropiatorio, en el que el justiprecio se fija posteriormente, puede aplicarse la regla de imputación correspondiente a las operaciones a plazos o con precio aplazado, siempre que haya transcurrido más de un año entre la entrega del bien y el devengo del cobro del justiprecio, e imputar según sean exigibles los cobros correspondientes, es decir, al período en que resulte exigible el pago del justiprecio.
El tratamiento hasta aquí expuesto procede complementarlo, por si resulta aplicable, con lo previsto en la disposición transitoria novena de la Ley del Impuesto, que establece un régimen transitorio para las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas que hubieran sido adquiridos antes del 31 de diciembre de 1994.
Dicho régimen transitorio prevé una reducción sobre la parte de la ganancia patrimonial generada con anterioridad a 20 de enero de 2006, aplicando sobre el importe de las misma el coeficiente del 11,11 por 100 por cada año de permanencia del inmueble en el patrimonio del consultante que exceda de dos, contado desde su adquisición o realización de las inversiones y mejoras hasta el 31 de diciembre de 1996 y redondeado por exceso.
A estos efectos, la parte de la ganancia patrimonial generada con anterioridad a 20 de enero de 2006 vendrá determinada por la parte de la ganancia patrimonial que proporcionalmente corresponda al número de días transcurridos entre la fecha de adquisición y el 19 de enero de 2006, ambos inclusive, respecto del número total de días que hubiera permanecido en el patrimonio del contribuyente.
Estará no sujeta la parte de la ganancia patrimonial generada con anterioridad a 20 de enero de 2006 derivada de inmuebles o inversiones y mejoras efectuados en los mismos, que a 31 de diciembre de 1996 tuviesen un periodo de generación superior a 10 años.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006, Arts. 14, 33, 34, DT 9