Las prestaciones de servicios que realiza la sociedad mercantil consultante en el territorio de aplicación del IVA están sujetas al impuesto conforme al artículo 4.1 LIVA. La exención por arrendamiento de bienes del artículo 20.1.23º LIVA no resulta aplicable a las operaciones de organización de cacerías por cuenta propia; respecto al arrendamiento de finca rústica, este califica como servicio de arrendamiento de bien sujeto a la exención citada siempre que no concurra opción de gravamen. El tipo impositivo aplicable a las operaciones gravadas será el general del 21%, salvo que concurran supuestos de reducción normativa.
Hechos
La consultante es una entidad mercantil que se dedica a la organización de cacerías en España, facturando tanto a personas físicas como a sociedades. También se plantea la posibilidad de arrendar o ceder la finca rústica para que sea utilizada, exclusivamente, con fines cinegéticos.
Cuestión planteada
Tributación de las operaciones anteriores. Tipo impositivo aplicable.
Contestación
1.- De acuerdo con el artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29) “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen”.
El artículo 5, apartado dos de la citada Ley declara que:
“Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas”.
En este mismo artículo, se definen los empresarios o profesionales como las personas que realicen las mencionadas actividades empresariales o profesionales, siéndolo, en todo caso, las sociedades mercantiles.
La sociedad consultante es una sociedad mercantil que desarrolla una actividad empresarial o profesional. En consecuencia, las prestaciones de servicios objeto de consulta que dicha sociedad realice en el territorio de aplicación del impuesto se encontrarán sujetas al mismo, por lo que será preceptiva su repercusión, tanto si se refiere al arrendamiento de la finca rústica, como a la organización de cacerías por cuenta propia.
2.- El artículo 11, apartado dos, número 2º señala que tienen la consideración de servicios los arrendamientos de bienes, industria o negocio, empresas o establecimientos mercantiles, con o sin opción de compra.
En virtud de lo dispuesto en el artículo 20, apartado uno, número 23º, de la Ley 37/1992, están exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido los arrendamientos que tengan la consideración de servicios con arreglo a lo dispuesto en el artículo 11 de la propia Ley y la constitución y transmisión de derechos reales de goce o disfrute, que tengan por objeto terrenos, salvo en los casos previstos en el mismo precepto.
El artículo 12 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (Boletín Oficial del Estado de 18 de diciembre), dispone lo siguiente:
“1. Las normas tributarias se interpretarán con arreglo a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 3 del Código Civil.
2. En tanto no se definan por la normativa tributaria, los términos empleados en sus normas se entenderán conforme a su sentido jurídico, técnico o usual, según proceda.
(…)”
De lo dispuesto en el artículo 20, apartado uno, número 23º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido y del artículo 12, apartado 2 de la Ley General Tributaria, resulta que la citada exención alcanza al arrendamiento de terrenos rústicos y, entre estos, a los arrendamientos de pastos, pero no a los arrendamientos o cesiones de terrenos para la caza ya que en estos el objeto del contrato no es el terreno, sino su aprovechamiento cinegético.
En consecuencia, la cesión del aprovechamiento cinegético del terreno propiedad de la entidad consultante constituye una prestación de servicios sujeta y no exenta del Impuesto cuya realización origina el derecho a la deducción del Impuesto soportado de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 94.uno.1º.a) de la Ley 37/1992.
No obstante, el ejercicio del referido derecho solamente será posible cuando, adicionalmente, la entidad consultante cumpla el resto de requisitos y limitaciones establecidos por la normativa del Impuesto, esencialmente, los recogidos por el Capítulo I del Título VIII de la Ley 37/1992.
3.- De conformidad con lo dispuesto en el artículo 90, apartado uno, de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, el citado tributo se exigirá al tipo del 16 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente.
El artículo 91 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido no contiene el supuesto de aplicación de los tipos impositivos reducidos regulados en dicho precepto a la cesión o arrendamiento de aprovechamientos cinegéticos y, por consiguiente, dichas prestaciones de servicios están gravadas al tipo general del 16 por ciento.
En lo relativo a la prestación de servicios de organización de cacerías el artículo 91.Uno.2.8º declara que se aplicará el tipo del 7 por ciento a “los servicios prestados a personas físicas que practiquen el deporte o la educación física, cualquiera que sea la persona o entidad a cuyo cargo se realice la prestación, siempre que tales servicios estén directamente relacionados con dichas prácticas y no resulte aplicable a los mismos la exención a que se refiere el artículo 20, apartado uno, número 13º de esta Ley”.
Tal y como se deduce de los términos de la consulta, los servicios prestados por la entidad consultante, no se encuentran exentos por el artículo 20, apartado uno, número 13º de la Ley citada, no obstante, se aplicará el tipo reducido del 7%, según lo dispuesto en el artículo 91.uno.2.8º de la Ley 37/1992, siempre y cuando aquéllos servicios reúnan los requisitos previstos en el citado artículo, es decir:
1º) Sólo resultará aplicable a las operaciones, que de acuerdo con la normativa del Impuesto sobre el Valor Añadido, tengan la consideración de prestaciones de servicios, no resultando de aplicación, por lo tanto, a las operaciones que deban calificarse como entrega de bienes.
2º) Sólo se aplicará a las prestaciones de servicios que estén directamente relacionadas con la práctica del deporte o la educación física por una persona física.
Por tanto, tributarán por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo impositivo del 7 por ciento los servicios de organización de cacerías para personas físicas, incluidos los servicios accesorios de alojamiento y manutención, efectuados por la entidad consultante, con independencia de que la contraprestación por dichos servicios la perciba directamente de las personas físicas que practican el deporte de la caza u otras entidades a las cuales se factura la citada prestación.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 4-Uno, 5, 70-Uno-3º, 20-uno-23º y 91-uno-2-8º