La ganancia patrimonial se determina por diferencia entre valor de transmisión y valor de adquisición conforme a los arts. 33-34 LIRPF. El valor de adquisición comprende el importe real más inversiones, mejoras y gastos inherentes (excluidos intereses), actualizable mediante coeficientes presupuestarios en inmuebles; el valor de transmisión es el importe real efectivamente satisfecho, prevaleciendo el de mercado si fuera superior. En adquisiciones y transmisiones lucrativas se aplicarán los valores resultantes de la normativa de Sucesiones y Donaciones, con subrogación del donatario en posición del donante respecto de valores y fechas.
Hechos
El consultante transmitió el 22 de septiembre de 2006 su parte indivisa de una finca urbana adquirida por herencia, obteniendo una ganancia patrimonial.
Cuestión planteada
Tributación de la ganancia patrimonial.
Contestación
La ganancia patrimonial derivada de la transmisión de la finca objeto de consulta se calculará por diferencia entre los valores de transmisión y de adquisición, determinados en la forma prevista en los artículos 33 y 34 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo (BOE de 10 de marzo).
El artículo 33 establece lo siguiente:
“1. El valor de adquisición estará formado por la suma de:
a) El importe real por el que dicha adquisición se hubiera efectuado.
b) El coste de las inversiones y mejoras efectuadas en los bienes adquiridos y los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente.
En las condiciones que reglamentariamente se determinen, este valor se minorará en el importe de las amortizaciones.
2. El valor de adquisición a que se refiere el apartado anterior se actualizará, exclusivamente en el caso de bienes inmuebles, mediante la aplicación de los coeficientes que se establezcan en la correspondiente Ley de Presupuestos Generales del Estado. Los coeficientes se aplicarán de la siguiente manera:
a) Sobre los importes a que se refieren los párrafos a) y b) del apartado anterior, atendiendo al año en que se hayan satisfecho.
Sobre las amortizaciones, atendiendo al año al que correspondan.
3. El valor de transmisión será el importe real por el que la enajenación se hubiese efectuado. De este valor se deducirán los gastos y tributos a que se refiere el párrafo b) del apartado 1 en cuanto resulten satisfechos por el transmitente.
Por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, siempre que no resulte inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste.”
El artículo 34 dispone que “Cuando la adquisición o la transmisión hubiera sido a título lucrativo se aplicarán las reglas del artículo anterior, tomando por importe real de los valores respectivos aquéllos que resulten de la aplicación de las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
En las adquisiciones lucrativas, a que se refiere el párrafo c) del apartado 3 del artículo 31 de esta ley, el donatario se subrogará en la posición del donante respecto de los valores y fechas de adquisición de dichos bienes.”
La disposición transitoria novena del texto refundido de la Ley del Impuesto, en su redacción dada por la disposición final primera de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de los no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), establece un régimen transitorio para las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas que hubieran sido adquiridos antes del 31 de diciembre de 1994.
Dicho régimen transitorio prevé, para las transmisiones efectuadas a partir del 20 de enero de 2006, una reducción sobre la parte de la ganancia patrimonial generada con anterioridad a esa misma fecha, aplicando sobre el importe de las misma el coeficiente del 11,11 por 100 por cada año de permanencia del inmueble en el patrimonio del consultante que exceda de dos, contado desde su adquisición o realización de las inversiones y mejoras hasta el 31 de diciembre de 1996 y redondeado por exceso.
A estos efectos, la parte de la ganancia patrimonial generada con anterioridad a 20 de enero de 2006 vendrá determinada por la parte de la ganancia patrimonial que proporcionalmente corresponda al número de días transcurridos entre la fecha de adquisición y el 19 de enero de 2006, ambos inclusive, respecto del número total de días que hubiera permanecido en el patrimonio del contribuyente.
Estará no sujeta la parte de la ganancia patrimonial generada con anterioridad a 20 de enero de 2006 derivada de inmuebles o inversiones y mejoras efectuados en los mismos, que a 31 de diciembre de 1996 tuviesen un periodo de generación superior a 10 años.
La concreción de la fecha de adquisición de la finca es, pues, determinante a la hora de calcular la ganancia patrimonial generada con su transmisión.
El artículo 989 del Código Civil, establece: “Los efectos de la aceptación y de la repudiación se retrotraen siempre al momento de la muerte de la persona a quien se hereda”.
El artículo 440 del Código Civil, establece: “La posesión de los bienes hereditarios se entiende transmitida al heredero sin interrupción y desde el momento de la muerte del causante, en el caso de que llegue a adirse la herencia.
El que válidamente renuncia a una herencia se entiende que no la ha poseído en ningún momento”.
Dado que la fecha de adquisición coincide con la de la adquisición por herencia de la finca, según las normas del Código Civil, aquélla se produce, con carácter derivativo, en el momento de su aceptación, si bien los efectos subsiguientes se retrotraen a la fecha de la muerte del causante. Es decir, una vez aceptada la herencia, se entiende que la adquisición se produjo en el momento del fallecimiento del causante.
Por tanto, la fecha de adquisición de la parte indivisa de la finca de la que es titular el consultante será la del fallecimiento del causante de la herencia recibida, es decir, la fecha de fallecimiento de su padre, acaecido, según la información facilitada, el 9 de noviembre de 1985.
La ganancia patrimonial resultante de los cálculos anteriormente expuestos se integrará en la parte especial de la renta del período impositivo, en la forma prevista en el artículo 40 del texto refundido de la ley del Impuesto, y tributará al 15 por 100 (9,06 por 100 estatal y 5,94 por 100 autonómico o complementario).
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIRPF RD Leg 3/2004, arts. 33, 34 y 40, DT 9