El ISD recae sobre cada causahabiente persona física según obligación personal (art. 6 LISD) si residente en España, sin atender a la situación de los bienes, o por obligación real (art. 7 LISD) si no residente pero sobre bienes situados en territorio español. La tributación en territorio autonómico se determina por residencia del sujeto pasivo en España (art. 32 Ley 22/2009), siendo competencia de la CCAA de residencia del adquirente.
Hechos
Ha fallecido el esposo de la consultante, siendo ambos de nacionalidad española y con residencia en Suiza. El causante poseía una cuenta de no residente en una entidad bancaria española.
Cuestión planteada
Tributación de dicha cuenta en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
Contestación
En España, la regulación del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones está contenida en la Ley 29/1987, de 18 de diciembre (BOE de 19 de diciembre), del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (LISD) y en el Reglamento del impuesto aprobado por el Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre (BOE de 16 de noviembre).
Según esta normativa, en las adquisiciones mortis causa tiene la consideración de sujeto pasivo cada uno de los causahabientes siempre que tenga la condición de persona física, pudiendo quedar obligados ante la Hacienda Pública española, bien por obligación personal o bien por obligación real.
El artículo 6 de la LISD recoge la obligación personal.
“1. A los contribuyentes que tengan su residencia habitual en España se les exigirá el impuesto por obligación personal, con independencia de dónde se encuentren situados los bienes o derechos que integren el incremento de patrimonio gravado.
2. Para la determinación de la residencia habitual se estará a lo establecido en las normas del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
3. Los representantes y funcionarios del Estado español en el extranjero quedarán sujetos a este impuesto por obligación personal, atendiendo a idénticas circunstancias y condiciones que las establecidas para tales sujetos pasivos en las normas del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.”
Por otra parte, el artículo 7 del mismo texto legal recoge la obligación real.
“A los contribuyentes no incluidos en el artículo inmediato anterior se les exigirá el impuesto, por obligación real, por la adquisición de bienes y derechos, cualquiera que sea su naturaleza, que estuvieran situados, pudieran ejercitarse o hubieran de cumplirse en territorio español, así como por la percepción de cantidades derivadas de contratos de seguros sobre la vida cuando el contrato haya sido realizado con Entidades aseguradoras españolas o se haya celebrado en España con Entidades extranjeras que operen en ella.”
Por otra parte, el artículo 32 de la Ley 22/2009, de 18 de diciembre, por la que se regula el sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de Régimen Común y Ciudades con Estatuto de Autonomía y se modifican determinadas normas tributarias (BOE de 19 de diciembre de 2009) dispone en sus dos primeros apartados lo siguiente:
“Artículo 32. Alcance de la cesión y puntos de conexión en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
1. Se cede a la Comunidad Autónoma el rendimiento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones producido en su territorio.
2. Se considera producido en el territorio de una Comunidad Autónoma el rendimiento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones de los sujetos pasivos residentes en España, según los siguientes puntos de conexión:
a) En el caso del impuesto que grava las adquisiciones ``mortis causa´´ y las cantidades percibidas por los beneficiarios de seguros sobre la vida que se acumulen al resto de bienes y derechos que integran la porción hereditaria del beneficiario, en el territorio donde el causante tenga su residencia habitual a la fecha del devengo.
b) En el caso del impuesto que grava las donaciones de bienes inmuebles, cuando éstos radiquen en el territorio de esa Comunidad Autónoma.
A efectos de lo previsto en esta letra, tendrán la consideración de donaciones de bienes inmuebles las transmisiones a título gratuito de los valores a que se refiere el artículo 108 de la Ley 24/1988, de 28 de julio, del Mercado de Valores.
c) En el caso del impuesto que grava las donaciones de los demás bienes y derechos, en el territorio donde el donatario tenga su residencia habitual a la fecha del devengo.”
Conforme a los preceptos transcritos, cabe indicar en primer lugar que dado que la consultante, por su condición de no residente, estará sujeta al impuesto por obligación real, no tributará por cualquier clase de adquisición lucrativa, sino solamente por la adquisición de bienes y derechos que estén situados, puedan ejercitarse o hayan de cumplirse en territorio español, en este caso por la cuenta corriente situada en España.
En cuanto a la normativa aplicable, será exclusivamente la del Estado, esto es, la LISD y su normativa de desarrollo, sin que exista ningún tipo de exención por la adquisición de dicha cuenta. En ningún caso resultará aplicable la normativa de alguna Comunidad Autónoma, ya que, de acuerdo con lo dispuesto en la Ley 22/2009, el impuesto de los no residentes no está cedido a las Comunidades Autónomas y tampoco resultaría aplicable la disposición adicional segunda de la LISD, ya que Suiza no es miembro de la Unión Europea, ni del Espacio Económico Europeo.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 22/2009 art. 32. Ley 29/1987 art. 7