Los servicios de alojamiento prestados en nombre propio en inmuebles situados fuera del territorio de aplicación del IVA español no están sujetos al impuesto español conforme al artículo 70.1.1º LIVA (regla de localización por ubicación del bien inmueble). Sin embargo, si la consultante actúa como agencia de viajes u organizador de circuitos turísticos utilizando servicios de terceros, resultará obligatoria la aplicación del régimen especial de agencias de viajes (artículos 141-147 LIVA), que modifica la localización del servicio y la base imponible mediante el margen neto obtenido.
Hechos
La sociedad consultante, se propone prestar servicios, en nombre propio, de comercialización y venta de habitaciones de dos establecimientos hoteleros ubicados en Venezuela. La contratación podrá incluir en su caso los servicios de restauración, en su modalidades de desayuno, media pensión o pensión completa. La sociedad consultante emitirá la correspondiente factura por la venta de habitaciones de los hoteles situados en Venezuela a sus clientes, que pueden ser residentes en cualquier lugar del mundo.
Cuestión planteada
Localización de los servicios y sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido.
Contestación
1.- El artículo 11.Dos. 15º. de la Ley 37/1992 de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29), dispone que tienen la consideración de prestaciones de servicios “Las operaciones de mediación y las de agencia o comisión cuando el agente o comisionista actúe en nombre ajeno. Cuando actúe en nombre propio y medie en una prestación de servicios se entenderá que ha recibido y prestado por sí mismo los correspondientes servicios.”
Dado que la consultante presta los servicios en nombre propio se entiende que la misma es la que presta el correspondiente servicio.
Las reglas de localización de las prestaciones de servicios se contienen en el artículo 69, que establece la regla general y en el artículo 70, que contiene las reglas especiales.
El artículo 70.Uno, número 1º de la Ley 37/1992 establece que se entenderán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto los servicios relacionados con bienes inmuebles que radiquen en el citado territorio.
Considerando que los inmuebles donde se van a prestar los servicios de alojamiento se encuentran situados fuera del territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido español, tales servicios no se entenderán prestados en éste último y, por tanto, no estarán sujetos al Impuesto español.
2.- No obstante lo anterior, hay que tener en cuenta la posibilidad de que a los citados servicios se les aplique el régimen especial de las agencias de viajes. De conformidad con lo dispuesto en el apartado Dos del artículo 120 y en el apartado Uno del artículo 141, ambos de la Ley 37/1992, el régimen especial de las agencias de viajes será de aplicación con carácter obligatorio a las operaciones realizadas por las agencias de viajes y los organizadores de circuitos turísticos cuando actúen en nombre propio frente a los viajeros y utilicen en la realización del viaje bienes entregados o servicios prestados por otros empresarios o profesionales.
Los artículos 141 a 147 de la Ley 37/1992 regulan dicho régimen especial, disponiendo lo siguiente:
“141.Uno. El régimen especial de las agencias de viajes será de aplicación:
1º. A las operaciones realizadas por las agencias de viajes cuando actúen en nombre propio respecto de los viajeros y utilicen en la realización del viaje bienes entregados o servicios prestados por otros empresarios o profesionales.
A efectos de este régimen especial, se considerarán viajes los servicios de hospedaje o transporte prestados conjuntamente o por separado y, en su caso, con otros de carácter accesorio o complementario de los mismos.
2º. A las operaciones realizadas por los organizadores de circuitos turísticos en los que concurran las circunstancias previstas en el número anterior.
Dos. El régimen especial de las agencias de viajes no será de aplicación a las siguientes operaciones:
1º. Las ventas al público efectuadas por agencias minoristas de viajes organizados por agencias mayoristas.
2º. Las llevadas a cabo utilizando para la realización del viaje exclusivamente medios de transporte o de hostelería propios.
Tratándose de viajes realizados utilizando en parte medios propios y en parte medios ajenos, el régimen especial sólo se aplicará respecto de los servicios prestados mediante medios ajenos”.
Por su parte, el artículo 144 del mismo texto legal, determina:
“Las operaciones efectuadas por las agencias respecto de cada viajero para la realización de un viaje tendrán la consideración de prestación de servicios única, aunque se le proporcionen varias entregas o servicios en el marco del citado viaje.
Dicha prestación se entenderá realizada en el lugar donde la agencia tenga establecida la sede de su actividad económica o posea un establecimiento permanente desde donde efectúe la operación".
En relación con el supuesto de hecho a que se refiere el escrito de consulta hay que tener en cuenta lo indicado por el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas en su sentencia de 22 de octubre de 1998 en los asuntos acumulados C-308/96 y C-94/97.
Señala el Tribunal en dicha sentencia lo siguiente:
"20.... las razones subyacentes al régimen especial aplicable a las agencias de viajes y a los organizadores de circuitos turísticos son igualmente válidas en el supuesto en que el operador económico no sea una agencia de viajes o un organizador de circuitos turísticos en el sentido generalmente dado a estos términos, pero efectúe operaciones idénticas (...)
21. En efecto, una interpretación que reserve la aplicación del artículo 26 de la Sexta Directiva únicamente a los operadores económicos que sean agencias de viajes u organizadores de circuitos turísticos en el sentido generalmente dado a estos términos daría lugar a que prestaciones idénticas estuviesen comprendidas dentro del ámbito de aplicación de disposiciones diferentes según el estatuto formal del operador económico.
22. Por último, como señaló el Abogado General en el punto 32 de sus conclusiones, hacer depender la aplicación del régimen especial previsto en el artículo 26 de la Sexta Directiva de una calificación previa del operador sería contrario al objetivo de esta disposición, crearía una distorsión de competencia entre los operadores y comprometería la aplicación uniforme de la Sexta Directiva.
23. Por tanto, procede señalar que el régimen del artículo 26 de la Sexta Directiva se aplica a los operadores económicos que organicen en su propio nombre viajes o circuitos turísticos y que, para suministrar las prestaciones de servicios generalmente vinculadas a este tipo de actividad, recurran a otros sujetos pasivos, aunque aquello no tengan formalmente el estatuto de agencia de viajes o de organizador de circuitos turísticos."
De lo todo lo dicho, cabe deducir, que la compra de servicios a terceros realizada por la consultante para la confección de "viajes", en los términos definidos en el artículo 141.Uno.1º párrafo segundo, y el posterior servicio, prestado en nombre propio por la consultante a favor del viajero o grupo de viajeros, determina que este servicio estará sujeto al régimen especial de agencias de viajes.
La consultante deberá liquidar el Impuesto con arreglo a las normas establecidas para este régimen, siendo de aplicación para este tipo de operaciones el carácter de prestación de servicios única, comprensivo de todos los servicios que hubieran adquirido de terceros para la confección del " viaje" y utilizados por la consultante para la realización del mismo.
Las operaciones realizadas por la consultante, actuando en nombre propio frente a los viajeros, utilizando servicios prestados por otros empresarios o profesionales, en este caso de hospedaje y otros complementarios, estarán sujetas en nuestro país, tal y como establece el artículo144 de la Ley, cualquiera que fuera el lugar donde estuviera establecido o en el que sea residente el viajero, ya que deben entenderse realizadas en el lugar donde estuviera establecida la sede de la actividad económica de la prestadora del servicio, en este caso, la sociedad consultante.
3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992. arts: 141 a 147