Los gastos de constitución deben facturarse a la sociedad en formación (art. 37.1 TRLSC), que responde con su patrimonio por actos indispensables para la inscripción. La sociedad debe solicitar NIF antes de realizar cualquier operación (art. 23.2 RD 1065/2007), obteniendo inicialmente un NIF provisional que se convierte en definitivo tras inscripción registral. En materia de retenciones por servicios prestados a la sociedad en formación, la obligación recae sobre esta última como sujeto pasivo responsable, debiendo cumplimentar los correspondientes modelos según los plazos ordinarios establecidos una vez disposición del NIF, aunque las operaciones pre-inscripción se amparan en el NIF provisional.
Hechos
El consultante constituyó el 31 de diciembre de 2010 una sociedad de responsabilidad limitada, realizando a esa fecha una provisión de fondos al notario por los gastos notariales correspondientes. El 31 de enero el notario expidió factura en la que se practicó retención. A esa fecha la sociedad aún no había sido inscrita en el Registro Mercantil.
Cuestión planteada
A quién se deben facturar los referidos gastos, si a la sociedad limitada que se constituye o a los socios.
Si tiene obligación de retener una sociedad limitada aún no inscrita por los gastos satisfechos al notario.
Cuáles serían los plazos para cumplimentar los modelos correspondientes a dichas retenciones.
Contestación
El artículo 37.1 del Texto refundido de la Ley de Sociedades de Capital, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/2010, de 2 de julio (BOE de 3 de julio) establece que “Por los actos y contratos indispensables para la inscripción de la sociedad, por los realizados por los administradores dentro de las facultades que les confiere la escritura para la fase anterior a la inscripción y por los estipulados en virtud de mandato específico por las personas a tal fin designadas por todos los socios, responderá la sociedad en formación con el patrimonio que tuviere.”
Por tanto los gastos correspondientes a la constitución de la sociedad deben ser facturados a la sociedad en formación.
En relación con lo anterior, el artículo 23.2 del Real Decreto 1065/2007, de 27 julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos (BOE de 5 de septiembre) establece:
“Cuando se trate de personas jurídicas o entidades sin personalidad jurídica que vayan a realizar actividades empresariales o profesionales, deberán solicitar su número de identificación fiscal antes de la realización de cualquier entrega, prestación o adquisición de bienes o servicios, de la percepción de cobros o del abono de pagos, o de la contratación de personal laboral, efectuados para el desarrollo de su actividad. En todo caso, la solicitud se formulará dentro del mes siguiente a la fecha de su constitución o de su establecimiento en territorio español.”
Por su parte, el artículo 24.2 de dicha norma dispone que “El número de identificación fiscal de las personas jurídicas y entidades sin personalidad tendrá carácter provisional mientras la entidad interesada no haya aportado copia de la escritura pública o documento fehaciente de su constitución y de los estatutos sociales o documento equivalente, así como certificación de su inscripción, cuando proceda, en un registro público.
El número de identificación fiscal, provisional o definitivo, no se asignará a las personas jurídicas o entidades que no aporten, al menos, un documento debidamente firmado en el que los otorgantes manifiesten su acuerdo de voluntades para la constitución de la persona jurídica o entidad u otro documento que acredite situaciones de cotitularidad.
El firmante de la declaración censal de solicitud deberá acreditar que actúa en representación de la persona jurídica, entidad sin personalidad o colectivo que se compromete a su creación.”
Por último, el primer párrafo del apartado 3 del artículo 24 establece:
“Cuando se asigne un número de identificación fiscal provisional, la entidad quedará obligada a la aportación de la documentación pendiente necesaria para la asignación del número de identificación fiscal definitivo en el plazo de un mes desde la inscripción en el registro correspondiente o desde el otorgamiento de las escrituras públicas o documento fehaciente de su constitución y de los estatutos sociales o documentos equivalentes de su constitución, cuando no fuera necesaria la inscripción de los mismos en el registro correspondiente.”
En conclusión de todo lo anterior, incumbe a los socios la obligación de solicitar un número de identificación fiscal provisional para la sociedad limitada en formación, con carácter previo a la realización de los pagos al notario por su intervención en la constitución de la sociedad, bastando a dichos efectos la manifestación del compromiso de los socios para la constitución de la sociedad y sin perjuicio de la solicitud de un número de identificación fiscal definitivo a la inscripción de la sociedad de responsabilidad limitada en el Registro Mercantil.
En cuanto a la práctica de retención por los honorarios satisfechos por la sociedad en formación al notario, el artículo 76.1.a) del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, (BOE de 31 de marzo), dispone:
“1. Con carácter general, estarán obligados a retener o ingresar a cuenta, en cuanto satisfagan rentas sometidas a esta obligación:
a) Las personas jurídicas y demás entidades, incluidas las comunidades de propietarios y las entidades en régimen de atribución de rentas.
(…).”
Por su parte, el artículo 75.1.c) de dicho Reglamento establece la sujeción a retención o ingreso a cuenta de los rendimientos de actividades profesionales.
Por tanto, la sociedad en formación queda obligada a practicar retención por los honorarios satisfechos al notario.
En cuanto al momento en que debe practicarse la retención el artículo 78.1 de la LIRPF establece que “Con carácter general, la obligación de retener nacerá en el momento en que se satisfagan o abonen las rentas correspondientes”.
En el caso concreto consultado, y a falta de otros datos, dicho momento coincidirá con el pago de la factura expedida por el notario en que se liquidan los honorarios por los servicios prestados, mediante la aplicación a dicho pago de la cuantía que corresponda de la provisión de fondos efectuada y el abono en su caso de la cantidad no provisionada.
Los plazos aplicables al caso consultado, para la presentación de las declaraciones correspondientes a la retención practicada por la sociedad en formación al notario, son los establecidos en el primer párrafo del artículo 108.1 del Reglamento del Impuesto: “1. El sujeto obligado a retener y practicar ingresos a cuenta deberá presentar, en los primeros veinte días naturales de los meses de abril, julio, octubre y enero, declaración de las cantidades retenidas y de los ingresos a cuenta que correspondan por el trimestre natural inmediato anterior, e ingresar su importe en el Tesoro Público. (…)”, y en el primer párrafo del apartado 2 de dicho artículo, que dispone: “2. El retenedor u obligado a ingresar a cuenta deberá presentar en los primeros veinte días naturales del mes de enero una declaración anual de las retenciones e ingresos a cuenta efectuados. No obstante, en el caso de que esta declaración se presente en soporte directamente legible por ordenador o haya sido generado mediante la utilización, exclusivamente, de los correspondientes módulos de impresión desarrollados, a estos efectos, por la Administración tributaria, el plazo de presentación será el comprendido entre el 1 de enero y el 31 de enero del año siguiente al del que corresponde dicha declaración. (…).”
Por último, se formulan en la consulta diversas cuestiones relativas a la valoración de posibles incumplimientos de plazos y de posibles sanciones en relación con la obligación de declarar las retenciones practicadas, sobre las que este Centro Directivo no puede pronunciarse, al corresponder a la competencia de los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre).
Referencia normativa
RIRPF, RD 439/2007, Artículos 75, 76 y 108.