La subvención percibida por mejora de vivienda habitual constituye ganancia patrimonial integrable como renta general, sin cabida en el régimen de imputación por cuartas partes del artículo 14.2.j) LIRPF. La imputación temporal se rige por el artículo 14.1.c) LIRPF conforme al momento de exigibilidad de la ayuda. El hecho de que la vivienda se localice en zona de protección del entorno de bien de interés cultural no modifica esta calificación ni abre posibilidad alguna de aplicar la amortización plurianual prevista para transmisiones de vivienda habitual.
Hechos
El consultante ha percibido en el año 2010 una subvención por la rehabilitación de su vivienda habitual, por estar incluida dentro del Área de Rehabilitación "Tierras del Renacimiento", en el casco de Paredes de Nava y colindante con la iglesia de Santa Eulalia, templo declarado Bien de Interés Cultural.
De los cuatro municipios que constituyen el Área de Rehabilitación "Tierras del Renacimiento", solo uno está declarado Bien de Interés Cultural, en su categoría de Conjunto Histórico Artístico, y otro tiene incoado el expediente de declaración, mientras que los otros dos, uno de ellos el municipio donde está localizada la vivienda habitual del consultante, solo han recibido las ayudas propias de un Área de Rehabilitación Integral.
Cuestión planteada
Si como dice el artículo 18 de la Ley del Patrimonio Histórico Español "un inmueble declarado bien de interés cultural es inseparable de su entorno", al estar ubicada su vivienda en la zona de protección del entorno de Santa Eulalia,se pregunta si podría imputar la subvención percibida por cuartas partes, en la forma prevista en el artículo 14.2.j) de la Ley 35/2006.
Contestación
De acuerdo con lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 33 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), “son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos.”
Conforme a dicha definición, la percepción de ayudas directas para la adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual establecidas, en general, en los Planes de Vivienda, ya sean subvenciones o subsidiaciones de préstamos cualificados en cuanto tengan como destinatarios a adquirentes, adjudicatarios, promotores para uso propio o propietarios de su vivienda habitual, constituyen para sus beneficiarios una ganancia patrimonial, al constituir una variación en el valor del patrimonio del contribuyente puesta de manifiesto por una alteración en su composición (incorporación de la ayuda) y no proceder dicha variación de ningún otro concepto sujeto por este Impuesto. A ello hay que añadir que dicha ganancia patrimonial no se encuentra amparada por ninguno de los supuestos de exención o no sujeción regulados en el Impuesto.
Dicha ganancia patrimonial se integrará, de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 45 y 46 de la Ley del Impuesto, como renta general del período impositivo, al no estar ligada a una transmisión previa de elemento patrimonial alguno.
Respecto a su imputación temporal, el artículo 14.1 c) de la LIRPF establece que "las ganancias y pérdidas patrimoniales se imputarán al periodo impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial". Este hecho se produce, en estos supuestos, en el momento en que el concedente comunica la concesión al solicitante, independientemente del momento del pago. No obstante, si de acuerdo con los requisitos de la concesión, la exigibilidad del pago de la subvención se produjese con posterioridad al año de su comunicación, la subvención deberá imputarse al período impositivo en que fuera exigible.
Si la ayuda o subvención fuera exigible parcialmente en diversos momentos pertenecientes a distintos períodos impositivos cada parte se imputará al ejercicio fiscal en el que esta fuera exigible, clasificándose e integrándose, en cualquier caso, como renta general de cada período.
A continuación, el apartado 2 del citado artículo establece una serie de reglas especiales de imputación temporal, entre ellas la contenida en su letra j), según la cual:
“Las ayudas públicas otorgadas por las Administraciones competentes a los titulares de bienes integrantes del Patrimonio Histórico Español inscritos en el Registro general de bienes de interés cultural a que se refiere la Ley 16/1985, de 25 de junio, del Patrimonio Histórico Español, y destinadas exclusivamente a su conservación o rehabilitación, podrán imputarse por cuartas partes en el período impositivo en que se obtengan y en los tres siguientes, siempre que se cumplan las exigencias establecidas en dicha ley, en particular respecto de los deberes de visita y exposición pública de dichos bienes.”
La determinación de qué bienes integran el Patrimonio Histórico Español es ajena a las competencias de este Centro Directivo, por lo que sólo si la vivienda habitual del consultante constituyera un inmueble integrante de dicho Patrimonio Histórico, estuviera inscrita en el Registro general de bienes de interés cultural y cumpliera las restantes exigencias establecidas en la Ley 16/1985, del Patrimonio Histórico Español, podría imputar la subvención percibida por cuartas partes, en la forma prevista en el artículo 14.2.j) de la Ley del Impuesto. En caso contrario, la imputación temporal de la subvención sería la establecida con carácter general en el artículo 14.1.c) de la misma Ley.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006, Art. 14