La ejecución de obra objeto de contratación directa entre promotor y contratista para construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas principalmente a viviendas (mínimo 50% de superficie construida) tributa al tipo reducido del 8% conforme al artículo 91.1.3.1º LVA. La aplicación requiere: (i) naturaleza jurídica de ejecución de obra; (ii) contrato directo (oral o escrito) entre promotor y contratista sin intermediarios; (iii) objeto de construcción o rehabilitación de edificio para vivienda principal o secundaria, incluyendo locales anejos y servicios complementarios; y (iv) materialización efectiva de la construcción o rehabilitación por el sujeto pasivo. El tipo se aplica independientemente de que la obra se contrate en su totalidad con un único contratista o se fraccione entre varios, siempre que cada contrato sea directo con el promotor.
Hechos
El consultante es un constructor que va a realizar unas obras consistentes en el derribo y posterior reconstrucción de una vivienda situada en un solar entre medianeras. Las obras se realizan para el promotor, persona física, por medio de un contrato realizado directamente con el mismo, que promueve su vivienda habitual. Se aporta por el consultante parte de los materiales necesarios para ejecutar la obra, y el resto, por el propio promotor. Dicha ejecución de obra se realizará a lo largo de varios ejercicios.
Cuestión planteada
Tipo aplicable a la ejecución de obra citada.
Contestación
1.- De acuerdo con lo establecido en el artículo 90, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), el citado tributo se exigirá al tipo impositivo del 18 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente.
El artículo 91, apartado Uno.3, número 1º, de la citada Ley determina que se aplicará el tipo impositivo del 8 por ciento a “las ejecuciones de obras, con o sin aportación de materiales, consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista que tengan por objeto la construcción o rehabilitación de edificaciones o partes de las mismas destinadas principalmente a viviendas, incluidos los locales, anejos, garajes, instalaciones y servicios complementarios en ellos situados.
Se considerarán destinadas principalmente a viviendas las edificaciones en las que al menos el 50 por ciento de la superficie construida se destine a dicha utilización.”.
Según los criterios interpretativos del mencionado precepto legal, recogidos en la doctrina de esta Dirección General, la aplicación del tipo reducido del 8 por ciento procederá cuando:
a) Las operaciones realizadas tengan la naturaleza jurídica de ejecuciones de obra.
b) Dichas operaciones sean consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista.
La expresión "directamente formalizados" debe considerarse equivalente a "directamente concertados" entre el promotor y el contratista, cualquiera que sea la forma oral o escrita de los contratos celebrados.
A los efectos de este Impuesto, se considerará promotor de edificaciones el propietario de inmuebles que construyó (promotor-constructor) o contrató la construcción (promotor) de los mismos para destinarlos a la venta, el alquiler o el uso propio.
c) Dichas ejecuciones de obra tengan por objeto la construcción o rehabilitación de edificios destinados fundamentalmente a viviendas, incluidos los locales, anejos, instalaciones y servicios complementarios en ella situados.
d) Las referidas ejecuciones de obra consistan materialmente en la construcción o rehabilitación, al menos parcial, de los citados edificios o en instalaciones realizadas directamente en los mismos por el sujeto pasivo que las efectúe.
En consecuencia, las ejecuciones de obra concertadas directamente entre el promotor y el contratista, que tienen por objeto la construcción de una vivienda promovida por el primero para uso propio, tributan al tipo reducido del 8 por ciento. El tipo reducido se aplica con independencia de que el promotor concierte la totalidad de la obra de construcción con un solo empresario o concierte la realización con varios empresarios realizando cada uno de ellos una parte de la obra según su especialidad.
No obstante las ejecuciones de obra realizadas por subcontratistas para otros contratistas que a su vez contraten con el promotor tributarán por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo del 18 por ciento.
2.- Por otra parte, en lo referente al tipo impositivo aplicable a la entrega de materiales para la citada construcción cabe señalar lo siguiente:
El tipo impositivo aplicable a las ejecuciones de obra con aportación de materiales realizadas por los contratistas, que tienen por objeto la construcción de edificaciones destinadas a vivienda, contratada directamente entre el promotor y dichos contratistas, es el tipo reducido del 8 por ciento previsto en el artículo 91.Uno.3 de la Ley 37/1992.
Sin embargo la entrega de materiales de construcción efectuada directamente por los proveedores al promotor de la vivienda, tributará al tipo general del 18 por ciento.
3.- En consecuencia con lo anterior, este Centro Directivo le informa que tributarán por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo del 8 por ciento las ejecuciones de obra a que se refiere el escrito de consulta, relativas a la ejecución de obras de construcción de una vivienda habitual, contratada directamente entre el promotor y el contratista consultante, sin que sea relevante a estos efectos que la duración de dichas obras sea de varios ejercicios.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 90, 91-Uno-3-1º