La deducción por inversión en vivienda habitual del art. 68.1.1º LIRPF (ejercicio 2012) requiere que la vivienda constituya o vaya a constituir residencia habitual del contribuyente. La base máxima anual de 9.015 euros comprende cantidades por adquisición o rehabilitación (gastos incluidos) y, en caso de financiación ajena, amortización de principal, intereses y costes de cobertura del riesgo de tipo de interés variable. Con financiación externa, la deducción se practica conforme se devuelve el principal y se abonan intereses. La aplicabilidad depende de que concurran los requisitos específicos del contribuyente y de que efectivamente se satisfagan las cantidades computables en el período.
Hechos
La consultante recibió de su cónyuge el 6 de abril de 2011, mediante donación pura y simple, la mitad indivisa de la vivienda que constituía la residencia habitual del matrimonio. Posteriormente, el 30 de abril de 2011, y en virtud de sentencia de divorcio se le adjudica la otra mitad de dicha vivienda haciéndose cargo del préstamo hipotecario pendiente (36.891,73 euros) que gravaba la vivienda y asumiendo la obligación de realizar de un pago aplazado a su ex cónyuge de 38.778 euros.
Cuestión planteada
Posibilidad de la aplicación de la deducción por inversión en vivienda habitual por parte de la consultante.
Contestación
En primer lugar, se debe precisar que la contestación a la cuestión planteada se va a efectuar referida a la posibilidad de la aplicación de la deducción por inversión en vivienda habitual por la consultante en el ejercicio 2012, periodo impositivo cuyo plazo de declaración no había finalizado al presentar el escrito de consulta, sin perjuicio de que posteriormente se haga referencia a la posibilidad de la aplicación de dicha deducción en ejercicios posteriores.
La deducción por inversión en vivienda habitual se recoge en los artículos 68.1 y 78 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, en su redacción en vigor a 31 de diciembre de 2012, desarrollándose en los artículos 54 a 57 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF, siendo el artículo 68.1.1º de la LIRPF el que contiene la configuración general de la deducción estableciendo que, con arreglo a determinados requisitos y circunstancias, los contribuyentes podrán aplicar una deducción por inversión en su vivienda habitual. Dicha deducción se aplicará sobre “las cantidades satisfechas en el período de que se trate por la adquisición o rehabilitación de la vivienda que constituya o vaya a constituir la residencia habitual del contribuyente”. Asimismo regula la formación de la base de deducción en los siguientes términos:
“La base máxima de esta deducción será de 9.015 euros anuales y estará constituida por las cantidades satisfechas para la adquisición o rehabilitación de la vivienda, incluidos los gastos originados que hayan corrido a cargo del adquirente y, en el caso de financiación ajena, la amortización, los intereses, el coste de los instrumentos de cobertura del riesgo de tipo de interés variable de los préstamos hipotecarios regulados en el artículo decimonoveno de la Ley 36/2003, de 11 de noviembre, de medidas de reforma económica, y demás gastos derivados de la misma. En caso de aplicación de los citados instrumentos de cobertura, los intereses satisfechos por el contribuyente se minorarán en las cantidades obtenidas por la aplicación del citado instrumento”.
Cuando en la inversión se utilice financiación ajena, la deducción se practicará a medida que se vaya devolviendo el principal y se abonen, en su caso, los correspondientes intereses.
El concepto de vivienda habitual a efectos de la consolidación de las deducciones practicadas por su adquisición o rehabilitación se recoge en el artículo 68.1.3º de la LIRPF y, en su desarrollo, en el artículo 54 del RIRPF, que considera como tal, con carácter general, “la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años”, salvo fallecimiento del contribuyente o concurrencia de las circunstancias que exijan el cambio de domicilio referidas en el apartado 1 de dicho artículo. Para considerar que la vivienda constituye la residencia habitual del contribuyente desde su adquisición, “debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras”, salvo se produzcan las circunstancias que impidan la ocupación de la vivienda en dicho plazo y a las que se refiere el propio artículo.
De los preceptos citados se concluye que a efectos de poder practicar la deducción por inversión en vivienda habitual se requiere, con carácter general, que en el contribuyente concurran dos requisitos: la adquisición de su pleno dominio, aunque éste fuera compartido, y que constituya o vaya a constituir su residencia habitual durante un plazo continuado de, al menos, tres años.
En el caso planteado, la consultante adquirió el pleno dominio de su vivienda habitual en 2011, la mitad por adquisición a su ex cónyuge como consecuencia de su divorcio y la otra mitad con carácter previo a dicho divorcio por donación de ex cónyuge. Al respecto, debemos precisar que, según el artículo 609 del Código Civil, la donación es una de las formas de adquirir la propiedad sobre los bienes que se define en el artículo 618 de dicho Código como “un acto de liberalidad por el cual una persona dispone gratuitamente de una cosa a favor de otra, que la acepta”.
Por lo tanto, la consultante podrá practicar la deducción por inversión en vivienda habitual en 2012 por la totalidad de las cantidades satisfechas en dicho periodo para la adquisición de su vivienda habitual. Dado que la adquisición del 50 por ciento de la vivienda se produjo por donación pura y simple de su ex cónyuge, la base de la deducción estará constituida únicamente por las cantidades satisfechas para la adquisición del otro 50 por ciento que incluirá las cantidades destinadas a la amortización e intereses del préstamo hipotecario asumido por la consultante y, en su caso, a lo satisfecho por el concepto de pago aplazado a que se refiere su escrito de consulta. Todo ello siempre y cuando se cumplan el resto de requisitos exigidos por la normativa para practicar la deducción y, debiendo residir de forma continuada en la vivienda, en calidad de propietaria, durante, al menos, tres años para consolidar el derecho a la deducción, salvo se dieran las circunstancias que excepcionan el cumplimiento de dicho plazo, a las que se refiere el artículo 54 del RIRPF.
No obstante lo anterior, con efectos desde 1 de enero de 2013, la Ley 16/2012, de 27 de diciembre, por la que se adoptan diversas medidas tributarias dirigidas a la consolidación de las finanzas públicas y al impulso de la actividad económica (BOE de 28 de diciembre), ha suprimido el apartado 1 del artículo 68 de la LIRPF, que regulaba la deducción por inversión en vivienda habitual.
No obstante lo anterior, la citada Ley 16/2012 ha añadido una disposición transitoria decimoctava en la LIRPF que regula un régimen transitorio que permite practicar dicha deducción a aquellos contribuyentes que cumplan determinados requisitos. En concreto, dicha disposición establece lo siguiente:
“Disposición transitoria decimoctava. Deducción por inversión en vivienda habitual.
1. Podrán aplicar la deducción por inversión en vivienda habitual en los términos previstos en el apartado 2 de esta disposición:
a) Los contribuyentes que hubieran adquirido su vivienda habitual con anterioridad a 1 de enero de 2013 o satisfecho cantidades con anterioridad a dicha fecha para la construcción de la misma.
b) (…)
c) (…)
En todo caso, resultará necesario que el contribuyente hubiera practicado la deducción por inversión en vivienda habitual en relación con las cantidades satisfechas para la adquisición o construcción de dicha vivienda en un periodo impositivo devengado con anterioridad a 1 de enero de 2013, salvo que hubiera resultado de aplicación lo dispuesto en el artículo 68.1.2º de esta Ley en su redacción vigente a 31 de diciembre de 2012.
2. La deducción por inversión en vivienda habitual se aplicará conforme a lo dispuesto en los artículos 67.1, 68.1, 70.1, 77.1 y 78 de la Ley del Impuesto, en su redacción en vigor a 31 de diciembre de 2012, sin perjuicio de los porcentajes de deducción que conforme a lo dispuesto en la Ley 22/2009 hayan sido aprobados por la Comunidad Autónoma.
3. Los contribuyentes que por aplicación de lo establecido en esta disposición ejerciten el derecho a la deducción estarán obligados, en todo caso, a presentar declaración por este Impuesto y el importe de la deducción así calculada minorará el importe de la suma de la cuota íntegra estatal y autonómica del Impuesto a los efectos previstos en el apartado 2 del artículo 69 de esta Ley.
4. (…)”
De lo anteriormente dispuesto se desprende que a partir de 1 de enero de 2013 se suprime la deducción por inversión en vivienda habitual para todos los contribuyentes si bien, se introduce un régimen transitorio para aquellos contribuyentes que hubieran adquirido su vivienda habitual con anterioridad a 1 de enero de 2013, que podrán seguir aplicando la deducción por inversión en vivienda habitual.
Ahora bien, al respecto debe tenerse en cuenta que para acceder al citado régimen transitorio será necesario, además, que el contribuyente hubiera practicado la deducción por inversión en vivienda habitual en relación con las cantidades satisfechas para la adquisición de dicha vivienda en un periodo impositivo devengado con anterioridad a 1 de enero de 2013, salvo que hubiera resultado de aplicación lo dispuesto en el artículo 68.1.2º de la LIRPF en su redacción vigente a 31 de diciembre de 2012.
En el caso de que resulte de aplicación el citado régimen transitorio, la deducción se aplicará conforme a lo dispuesto en los artículos 67.1, 68.1, 70.1, 77.1, y 78 de la Ley del Impuesto en su redacción en vigor a 31 de diciembre de 2012, sin perjuicio de los porcentajes de deducción que conforme a lo dispuesto en la Ley 22/2009 hayan sido aprobados por la Comunidad Autónoma. Igualmente, resultarán de aplicación lo establecido en los artículos 54 a 56 y disposiciones transitorias novena y décima del Reglamento del Impuesto.
En el supuesto planteado y de acuerdo con los datos aportados, la consultante ha adquirido el 100 por 100 de su vivienda habitual con anterioridad a 1 de enero de 2013 (el 50 por 100 por donación y el otro 50 por 100, al serle adjudicado en virtud de sentencia de divorcio, todo ello en abril de 2011), por lo que en la medida que haya practicado la deducción por las cantidades satisfechas para la adquisición de la vivienda en el ejercicio 2012 o anteriores, les será aplicable el régimen transitorio anteriormente citado y podrá practicar en 2013 la deducción por inversión en vivienda habitual por dichas cantidades, en los términos previstos en la LIRPF vigente a 31 de diciembre de 2012.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, Ley 35/2006, artículo 68.1, 70, 78 y disposición transitoria decimoctava. RIRPF, RD 439/2007, artículo 54.