La operación de escisión parcial realizada conforme a la Ley 3/2009 (artículos 69-72) cumple, en principio, los requisitos del régimen especial del capítulo VIII, título VII TRLIS (artículo 83.2.1º.b)), siempre que se efectúe el traspaso en bloque de una o varias partes del patrimonio que formen unidades económicas determinantes de explotación, se mantenga al menos una rama de actividad en la transmitente, y se atribuyan a los socios valores del capital social de las beneficiarias en proporción a sus participaciones, con reducción correlativa del capital y reservas de la escindida.
Hechos
La entidad consultante pertenece a cuatro personas físicas que se encuentran dentro del mismo grupo familiar y que participan en un 25% cada una de ellas.
La entidad consultante tiene por objeto la adquisición, construcción y promoción de fincas rústicas y urbanas, así como el arrendamiento, enajenación y administración de las mismas, y en especial todo tipo de promociones inmobiliarias, así como la compra y venta de viviendas en general. Contando con todos los medios materiales y humanos suficientes para el desarrollo de las mismas.
Se proyecta realizar una operación de reestructuración empresarial consistente en la escisión parcial de la sociedad consultante, mediante la cual se aportan a dos entidades de nueva creación bienes inmuebles, que figuran en las existencias de la sociedad y cuyo destino y actividad estará diferenciado de la "promoción de viviendas y locales comerciales", a través de la citada escisión se incorporan a dos sociedades de nueva creación los siguientes bienes:
-Existencias inmobiliarias de locales comerciales y plazas de garaje, totalmente terminados, y cuyo destino y actividad será la de alquiler de esos bienes.
-Existencias inmobiliarias consistentes en una edificación en fase de ejecución y todavía no terminada, que se destinará a alquiler de viviendas.
Permanecerá en la entidad escindida, inmuebles destinados a la actividad propia de promoción, sin perjuicio de otros posibles destinos consecuencia de las variaciones que pueda experimentar el mercado.
A cambio del patrimonio escindido, la entidad consultante recibirá valores representativos del capital social de las sociedades adquirentes, que serán atribuidos a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, reduciendo el capital social y las reservas en la cuantía necesaria y en su caso, una compensación en dinero que no exceda del 10% del valor nominal.
Los motivos económicos que impulsan la realización de esta operación de reestructuración son:
-Separar de la sociedad consultante parte de su patrimonio consistente en existencias cuyo destino y actividad será distinto.
-Salvaguardar y potenciar la capacidad financiera, ya que al encontrarse actualmente todo junto en el sector de "promoción inmobiliaria", dificulta el acceso a cualquier línea de crédito.
-Limitar el riesgo empresarial, desvinculando los bienes que se van a destinar al alquiler y a otras actividades, de los bienes destinados a la actividad de promoción de edificaciones.
-Diferenciar los distintos negocios empresariales, creando una estructura organizativa más racional, que permita una gestión más eficiente mediante la aplicación de nuevas políticas y estrategias de crecimiento, con mayor independencia, profesionalidad y especialización.
Cuestión planteada
Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII, del título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo.
Contestación
En relación a las cuestiones que afectan al Impuesto sobre Sociedades, hay que señalar lo siguiente:
El capítulo VIII del título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo, regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.2.1º.b) del TRLIS considera escisión la operación por la cual: “una entidad segrega una o varias partes de su patrimonio social que formen ramas de actividad y las transmite en bloque a una o varias entidades de nueva creación o ya existentes, manteniéndose al menos una rama de actividad en la entidad transmitente, recibiendo a cambio valores representativos del capital social de estas últimas, que deberán atribuirse a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, con la consiguiente reducción de capital social y reservas en la cuantía necesaria, y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra anterior.”
En el ámbito mercantil, el artículo 69 y 72 de la Ley 3/2009, de 3 de Abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen, desde un punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión. Concretamente el artículo 70 de la citada Ley, define el concepto de escisión parcial, así: “Se entiende por escisión parcial el traspaso en bloque por sucesión universal de una o varias partes del patrimonio de una sociedad, cada una de las cuales forme una unidad económica, a una o varias sociedades de nueva creación o ya existentes, recibiendo los socios de la sociedad que se escinde un número de acciones, participaciones o cuotas sociales de las sociedades beneficiarias de la escisión proporcional a su respectiva participación en la sociedad que se escinde y reduciendo ésta el capital social en la cuantía necesaria.”
En consecuencia, si los supuestos de hecho a los que se refiere la consulta se realizan en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en los artículos citados de la normativa mercantil, cumplirán, en principio, las condiciones establecidas en el TRLIS para ser consideradas como operaciones de escisión parcial del capítulo VIII del título VII del TRLIS.
A su vez, el artículo 83.4 del TRLIS establece que:
“4. Se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. (...)”
Así pues, sólo aquellas operaciones de escisión parcial en las que el patrimonio segregado constituya una unidad económica y permita por sí mismo el desarrollo de una explotación económica en sede de la adquirente, manteniéndose asimismo bajo la titularidad de la entidad escindida elementos patrimoniales que igualmente constituyan una o varias ramas de actividad, podrán disfrutar del régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS. Ahora bien, tal concepto fiscal no excluye la exigencia, implícita en los conceptos de “rama de actividad” y de “unidad económica”, de que la actividad económica que la adquirente desarrollará de manera autónoma exista también previamente en sede de la transmitente, permitiendo así la identificación de un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma.
El propio concepto de rama de actividad requiere la existencia de una organización empresarial diferenciada para cada conjunto patrimonial, que determine la existencia autónoma de una actividad económica que permita identificar un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma, lo cual exige que esta autonomía sea motivada por la diferente naturaleza de las actividades desarrolladas por cada rama o, existiendo una única actividad, en función del destino y naturaleza de estos elementos patrimoniales, que requiera de una organización separada como consecuencia de las especialidades existentes en su explotación económica que exija de un modelo de gestión diferenciado determinante de diferentes explotaciones económicas autónomas.
En el supuesto concreto planteado, la consultante manifiesta desarrollar la actividad de construcción y promoción inmobiliaria así como la actividad de arrendamiento. En el escrito de consulta no se señala si la entidad consultante cuenta con los medios materiales y humanos previstos en el artículo 27.2 del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Ley 35/2006, de 28 de Noviembre (BOE de 29 Noviembre), para que la actividad de arrendamiento desarrollada tenga la consideración de actividad económica. En todo caso, de los hechos descritos en el escrito de consulta parece desprenderse que los inmuebles que van a ser objeto de segregación mediante la operación de reestructuración planteada, locales y plazas de garaje terminados y viviendas en construcción, no determinan la existencia autónoma de sendas actividades económicas (arrendamiento de locales y garaje y arrendamiento de viviendas) diferenciadas en sede de la sociedad escindida, que permitan identificar sendos conjuntos patrimoniales afectos o destinados a las mismas, sino que constituyen meros elementos aislados, por lo que la operación de escisión parcial planteada no podrá acogerse al régimen fiscal especial establecido en el capítulo VIII del título VII del TRLIS, al no cumplir la definición prevista en el artículo 83.2.1º.b) del TRLIS.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RD Leg 4/2004, arts: 83 y 96.