La entidad sin ánimo de lucro es sujeto pasivo obligado a presentar declaración del Impuesto sobre Sociedades bajo el régimen especial de entidades parcialmente exentas (artículo 121 TRLIS). Están exentas las rentas procedentes de su objeto social o finalidad específica; quedan gravadas los rendimientos de explotaciones económicas, rentas de patrimonio y transmisiones onerosas que no cumplen el requisito de reinversión del producto obtenido. La obligación de presentación existe independientemente de que todas o solo parte de las rentas resulten exentas.
Hechos
La consultante es una asociación sin ánimo de lucro cuya única actividad es promover el conocimiento social, cultural y territorial del municipio al cual pertenece, mediante el uso de diferentes recorridos senderistas, estén o no catalogados.
Cuestión planteada
Si está obligada a presentar declaración del Impuesto sobre Sociedades como entidad parcialmente exenta.
Contestación
El artículo 7.1.a) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, establece que “serán sujetos pasivos del impuesto, cuando tengan su residencia en territorio español, las personas jurídicas, excepto las sociedades civiles”. Por lo tanto, la entidad consultante es sujeto pasivo del Impuesto sobre Sociedades.
El apartado 3 del artículo 9 del TRLIS considera como entidades parcialmente exentas a las entidades e instituciones sin ánimo de lucro a las que no resulte de aplicación el título II de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo.
En el escrito de consulta no consta que la entidad sea una asociación declarada de utilidad pública, por lo que no le será aplicable la Ley 49/2002, si bien, en la medida en que se trate de una asociación sin ánimo de lucro, podrá acogerse al régimen especial de entidades parcialmente exentas, previsto en el capítulo XV del título VII del TRLIS.
La aplicación del mencionado régimen especial supone, según establece el apartado 1 del artículo 121 del TRLIS, que estarán exentas del Impuesto sobre Sociedades las siguientes rentas:
“a) Las que procedan de la realización de actividades que constituyan su objeto social o finalidad específica.
(…).
b) Las derivadas de adquisiciones y de transmisiones a título lucrativo, siempre que unas y otras se obtengan o realicen en cumplimiento de su objeto o finalidad específica.
c) Las que se pongan de manifiesto en la transmisión onerosa de bienes afectos a la realización del objeto o finalidad específica cuando el total producto obtenido se destine a nuevas inversiones relacionadas con dicho objeto o finalidad específica.
(…)”.
No obstante, de acuerdo con los apartados 2 y 3 de este artículo 121:
“2. La exención a que se refiere el apartado anterior no alcanzará a los rendimientos de explotaciones económicas, ni a las rentas derivadas del patrimonio, ni a las rentas obtenidas en transmisiones, distintas de las señaladas en él.
3. Se considerarán rendimientos de una explotación económica todos aquellos que procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del sujeto pasivo la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios”.
En definitiva, las rentas obtenidas por la entidad consultante estarán exentas, siempre que procedan de la realización de su objeto social o finalidad específica y no deriven del ejercicio de una explotación económica. A este respecto, las cuotas satisfechas por los socios, generalmente constituirán rentas exentas en la medida que cumplan esta condición.
Si la entidad realiza actividades que suponen la existencia de una explotación económica, en los términos definidos en el artículo 121 del TRLIS, las rentas procedentes de estas actividades estarán sujetas y no exentas, tanto si las operaciones se realizan con terceros ajenos a la asociación como si se realizan con los asociados. De acuerdo con la información facilitada en el escrito de consulta, los fines de la asociación son “promover el conocimiento social, cultural y territorial del término municipal (…) mediante el uso de distintos recorridos senderistas ya sean catalogados o no, y no realiza ninguna actividad distinta de la mencionada anteriormente”. En el supuesto de que la actividad precise la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios, los rendimientos se considerarían procedentes de una explotación económica, sin perjuicio de que la consultante realice otras actividades que puedan tener igual consideración.
Para determinar la base imponible del Impuesto sobre Sociedades, se aplicará lo establecido en el artículo 122 de TRLIS:
“1. La base imponible se determinará aplicando las normas previstas en el título IV de esta ley.
2. No tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles, además de los establecidos en el artículo 14 de esta ley, los siguientes:
a) Los gastos imputables exclusivamente a las rentas exentas. Los gastos parcialmente imputables a las rentas no exentas serán deducibles en el porcentaje que representen los ingresos obtenidos en el ejercicio de explotaciones económicas no exentas respecto de los ingresos totales de la entidad.
b) Las cantidades que constituyan aplicación de resultados y, en particular, de los que se destinen al sostenimiento de las actividades exentas a que se refiere el párrafo a) del apartado 1 del artículo anterior”.
Esta norma no se refiere a los criterios de imputación de gastos a cada actividad, sino a la deducibilidad fiscal de los gastos imputables a cada una de las actividades, exentas o no. En consecuencia, los gastos imputables exclusivamente a las rentas no exentas, tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles, y los gastos parcialmente imputables a las rentas no exentas, serán deducibles en el porcentaje que representen los ingresos obtenidos en el ejercicio de explotaciones económicas no exentas respecto de los ingresos totales.
En lo que respecta a las obligaciones contables, el apartado 1 del artículo 133 del TRLIS establece lo siguiente:
"1. Los sujetos pasivos de este impuesto deberán llevar su contabilidad de acuerdo con lo previsto en el Código de Comercio o con lo establecido en las normas por las que se rigen.
En todo caso, los sujetos pasivos a que se refiere el Título VII, capítulo XV, de esta ley llevarán su contabilidad de tal forma que permita identificar los ingresos y gastos correspondientes a las rentas y explotaciones económicas no exentas”.
El tipo de gravamen aplicable a la base imponible positiva es el 25 por ciento, de acuerdo con lo establecido en la letra e) del apartado 2 del artículo 28 del TRLIS.
Por último, la obligación de declarar el Impuesto sobre Sociedades por parte de las entidades parcialmente exentas se establece en el apartado 3 del artículo 136 del TRLIS, según el cual “los sujetos pasivos a que se refiere el capítulo XV del título VII de esta ley estarán obligados a declarar la totalidad de sus rentas, exentas y no exentas. No obstante, los citados sujetos pasivos no tendrán obligación de presentar declaración cuando cumplan los siguientes requisitos:
a) Que sus ingresos totales no superen 100.000 euros anuales.
b) Que los ingresos correspondientes a rentas no exentas sometidas a retención no superen 2.000 euros anuales.
c) Que todas las rentas no exentas que obtengan estén sometidas a retención”.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 arts. 7-1-a), 9-3, 28-2, 121-1-2-3, 122, 133-1, 136-3