Los créditos reconocidos por acto administrativo pueden compensarse con deudas tributarias únicamente cuando la misma Administración (estatal, autonómica o local) sea titular de ambas posiciones (acreedor por el crédito y acreedor de la deuda). La compensación requiere reciprocidad en el acreedor conforme al artículo 1195 CC, aplicable por remisión del artículo 7.2 LGT. Los créditos frente a Administraciones autonómicas o locales no pueden compensarse contra deudas tributarias estatales, y viceversa, por falta de legitimación pasiva del deudor tributario para extinguir obligaciones ante distinta Administración.
Hechos
El consultante, según sus manifestaciones, es una sociedad limitada que tiene varios créditos reconocidos por prestación y ejecución de obra civil a una Comunidad Autónoma y varios ayuntamientos. Asimismo, tiene varías deudas tributarias pendientes con la Administración tributaria del Estado.
Cuestión planteada
1. ¿Se pueden utilizar los créditos reconocidos citados para extinguir las deudas tributarias mencionadas por compensación?
2. ¿Se puede realizar una cesión de los créditos reconocidos citados a la Administración tributaria estatal para extinguir las deudas tributarias mencionadas?
3. ¿Se pueden utilizar los créditos reconocidos como garantía a efectos de solicitar un aplazamiento / fraccionamiento de la deuda tributaria?
4. ¿Se pueden utilizar los créditos reconocidos como garantía a efectos de solicitar la suspensión de la ejecución del acto impugnado en vía económico - administrativa?
Contestación
¿Se pueden utilizar los créditos reconocidos citados para extinguir las deudas tributarias mencionadas por compensación?
En el ámbito tributario los artículos 71 y 72 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, (BOE de 18 de diciembre), en adelante LGT, respectivamente disponen que:
“Artículo 71.Compensación.
1. Las deudas tributarias de un obligado tributario podrán extinguirse total o parcialmente por compensación con créditos reconocidos por acto administrativo a favor del mismo obligado, en las condiciones que reglamentariamente se establezcan.
2. La compensación se acordará de oficio o a instancia del obligado tributario.
3. Los obligados tributarios podrán solicitar la compensación de los créditos y las deudas tributarias de las que sean titulares mediante un sistema de cuenta corriente, en los términos que reglamentariamente se determinen.
Artículo 72.Compensación a instancia del obligado tributario.
1. El obligado tributario podrá solicitar la compensación de las deudas tributarias que se encuentren tanto en período voluntario de pago como en período ejecutivo.
2. La presentación de una solicitud de compensación en período voluntario impedirá el inicio del período ejecutivo de la deuda concurrente con el crédito ofrecido, pero no el devengo del interés de demora que pueda proceder, en su caso, hasta la fecha de reconocimiento del crédito.
3. La extinción de la deuda tributaria se producirá en el momento de la presentación de la solicitud o cuando se cumplan los requisitos exigidos para las deudas y los créditos, si este momento fuera posterior a dicha presentación. El acuerdo de compensación declarará dicha extinción.”.
A su vez, la compensación a instancia del obligado tributario está desarrollada en el artículo 56 del Reglamento General de Recaudación aprobado por el Real Decreto 939/2005, de 29 de julio, (BOE de 2 de septiembre), en adelante RGR.
Por otro lado y en virtud del artículo 7.2 de la LGT es de aplicación el artículo 1195 del Código Civil que en relación a la compensación establece que:
“Tendrá lugar la compensación cuando dos personas por derecho propio, sean recíprocamente acreedoras y deudoras la una de la otra.”.
En consecuencia, para que un crédito reconocido por la Administración autonómica o local sea susceptible de compensación con una deuda tributaria, es necesario que la misma Administración autonómica o local sea el titular de dicha deuda tributaria que se pretende extinguir por compensación.
Por consiguiente, los créditos a favor del obligado tributario frente a las Administraciones autonómicas y locales no son susceptibles de compensación, puesto que las deudas tributarias son titularidad de la Hacienda Pública Estatal.
Esta doctrina es coincidente con la manifestada por este Centro Directivo en la consulta vinculante con número de referencia V0614-09.
¿Se puede realizar una cesión de los créditos reconocidos citados a la Administración tributaria estatal para extinguir las deudas tributarias mencionadas?
El artículo 59.1 de la LGT señala que:
“1. Las deudas tributarias podrán extinguirse por pago, prescripción, compensación o condonación, por los medios previstos en la normativa aduanera y por los demás medios previstos en las Leyes.”.
Asimismo, el artículo 60 de la LGT señala que:
“1. El pago de la deuda tributaria se efectuará en efectivo. Podrá efectuarse mediante efectos timbrados cuando así se disponga reglamentariamente.
El pago de las deudas en efectivo podrá efectuarse por los medios y en la forma que se determinen reglamentariamente.
La normativa tributaria regulará los requisitos y condiciones para que el pago pueda efectuarse utilizando técnicas y medios electrónicos, informáticos o telemáticos.
2. Podrá admitirse el pago en especie de la deuda tributaria en período voluntario o ejecutivo cuando una Ley lo disponga expresamente y en los términos y condiciones que se prevean reglamentariamente.”.
Conforme a lo anterior, no será posible la extinción de la deuda tributaria frente a la Administración tributaria estatal mediante la cesión por parte del deudor de la Administración tributaria estatal de los créditos que éste tiene frente a las Administraciones autonómica y locales.
¿Se pueden utilizar los créditos reconocidos como garantía a efectos de solicitar un aplazamiento / fraccionamiento de la deuda tributaria?
El artículo 82.1 de la LGT dispone que:
“1. Para garantizar los aplazamientos o fraccionamientos de la deuda tributaria, la Administración tributaria podrá exigir que se constituya a su favor aval solidario de entidad de crédito o sociedad de garantía recíproca o certificado de seguro de caución.
Cuando se justifique que no es posible obtener dicho aval o certificado o que su aportación compromete gravemente la viabilidad de la actividad económica, la Administración podrá admitir garantías que consistan en hipoteca, prenda, fianza personal y solidaria u otra que se estime suficiente, en la forma que se determine reglamentariamente.
(…)”.
El precepto anterior está desarrollado por la disposición final cuarta del Real Decreto 1804/2008, de 3 de noviembre de 2008, por el que se desarrolla la Ley 36/2006, de 29 de noviembre, de medidas para la prevención del fraude fiscal, se modifica el Reglamento para la aplicación del régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo, aprobado por el Real Decreto 1270/2003, y se modifican y aprueban otras normas tributarias, (BOE de 18 de noviembre), que señala que:
“Se habilita al Ministro de Economía y Hacienda para establecer las condiciones y requisitos para la aceptación de otras garantías distintas del aval o certificado de seguro de caución en los aplazamientos o fraccionamientos del pago de deudas tributarias. (…).”.
Conforme a lo anterior, se debe señalar que, en todo caso, para que un crédito frente a una Administración autonómica o local pueda ser cedido en garantía por parte de su titular a la Administración tributaria del Estado en el aplazamiento / fraccionamiento de una deuda tributaria de su titularidad se necesita el establecimiento previo de las condiciones y requisitos por parte del Ministro de Economía y Hacienda, ahora Ministro de Hacienda y Administraciones Públicas. En este sentido, cabe señalar que actualmente no se ha determinado por parte del Ministro de Hacienda y Administraciones Públicas dichas condiciones y requisitos, sin que en el propio RGR se establezca regulación alguna al efecto.
Asimismo, hay que señalar que el artículo 48 del RGR señala que:
“(…).
4. La suficiencia económica y jurídica de las garantías será apreciada por el órgano competente para la tramitación del aplazamiento o fraccionamiento.
8. La aceptación de la garantía será competencia del órgano que deba resolver el aplazamiento o fraccionamiento solicitado. Dicha aceptación se efectuará mediante documento administrativo que, en su caso, será remitido a los registros públicos correspondientes para que su contenido se haga constar en estos.
(…) ”.
Corresponde pues, en todo caso, al órgano competente para resolver sobre el aplazamiento / fraccionamiento determinar la suficiencia jurídica y económica de la eventual garantía.
¿Se pueden utilizar los créditos reconocidos como garantía a efectos de solicitar la suspensión de la ejecución del acto impugnado en vía económico - administrativa?
El artículo 233 de la LGT señala que:
“(…).
2. Las garantías necesarias para obtener la suspensión automática a la que se refiere el apartado anterior serán exclusivamente las siguientes:
a) Depósito de dinero o valores públicos.
b) Aval o fianza de carácter solidario de entidad de crédito o sociedad de garantía recíproca o certificado de seguro de caución.
c) Fianza personal y solidaria de otros contribuyentes de reconocida solvencia para los supuestos que se establezcan en la normativa tributaria.
3. Cuando el interesado no pueda aportar las garantías necesarias para obtener la suspensión a que se refiere el apartado anterior, se acordará la suspensión previa prestación de otras garantías que se estimen suficientes, y el órgano competente podrá modificar la resolución sobre la suspensión en los casos previstos en el segundo párrafo del apartado siguiente.
(…).”.
Igualmente, el artículo 39.2.a) del Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa aprobado por el Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo, (BOE de 27 de mayo), en adelante RRVA, señala que:
“2. No obstante, a solicitud del interesado se suspenderá la ejecución del acto impugnado en los siguientes supuestos:
a) Cuando se aporte alguna de las garantías previstas en el artículo 233.2 y 3 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en los términos previstos en los artículos 43, 44 y 45 de este reglamento.”.
Asimismo, el artículo 40.2.b) del RRVA dispone que:
“2. La suspensión deberá solicitarse en escrito independiente e ir acompañada por los documentos que el interesado estime procedentes para justificar la concurrencia de los requisitos necesarios para su concesión y de una copia de la reclamación interpuesta.
Deberá aportarse necesariamente la siguiente documentación:
b) Cuando se solicite la suspensión con otras garantías distintas a las del párrafo a), se deberá justificar la imposibilidad de aportar las garantías previstas para la suspensión automática. También se detallará la naturaleza y las características de las garantías que se ofrecen, los bienes o derechos sobre los que se constituirá y su valoración realizada por perito con titulación suficiente. Cuando exista un registro de empresas o profesionales especializados en la valoración de un determinado tipo de bienes, la valoración deberá efectuarse, preferentemente, por una empresa o profesional inscrito en dicho registro.”.
Por otro lado, los artículos 44.2 - suspensión con prestación de otras garantías - y 45 - constitución de las garantías - del RRVA señalan, respectivamente, que:
“2. La competencia para tramitar y resolver la solicitud corresponderá al órgano de recaudación que se determine en la norma de organización específica.”
“(…)
Dicha garantía deberá ser objeto de aceptación, en su caso y según su naturaleza, por el órgano de recaudación que dictó la resolución de concesión.”.
Conforme a lo anterior, la regla general es que para obtener la suspensión del acto impugnado en vía económico-administrativa se deberá depositar necesariamente alguna de las garantías establecidas en el apartado 2 del artículo 233 de la LGT.
Solamente en aquellos supuestos en que el obligado tributario justifique debidamente que no puede aportar alguna de las garantías consideradas como necesarias para obtener la suspensión a las que se refiere el artículo 233.2 de la LGT, el interesado podrá solicitar la aceptación como garantía de otras garantías ajenas a las relacionadas en este precepto siempre que tenga el carácter de suficiente a juicio de la Administración tributaria.
Por otro lado, en cualquier caso, será el órgano de recaudación competente de acuerdo con las normas de organización específica el que decidirá sobre la aceptación de la garantía, en general, y sobre su suficiencia, en particular, jurídica y económica.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Código Civil, art. 1195
Ley 58/2003 arts. 71, 72, 59, 60, 82 y233
RD 1804/2008, disposición final cuarta
RD 939/2005, arts. 56 y 48