La totalidad del saldo de la cuenta vivienda debe materializarse en la adquisición o rehabilitación de la primera vivienda habitual dentro de cuatro años desde la apertura de la cuenta. La vivienda adquirida puede ser distinta de aquella en la que inicialmente se invirtió, siempre que cumpla con los requisitos de vivienda habitual y la inversión se haya iniciado con el primer pago imputado a la deducción. El incumplimiento del plazo o la adquisición de vivienda que no reúna las condiciones determinan la pérdida de la deducción, aplicándose estos requisitos de forma estricta.
Hechos
Cada uno de los consultantes tiene abierta cuenta vivienda habiendo hecho aportaciones desde 2004. En octubre de 2005 comienzan a satisfacer cantidades a una constructora para la adquisición de su futura primera vivienda habitual la cual debería entregarse entorno a diciembre de 2007, pero debido a retrasos no imputables a ellos, previsiblemente no se entregará antes del transcurso de cuatro años desde la apertura de las respectivas cuentas vivienda.
Cuestión planteada
Plazo para materializar la totalidad del saldo de una cuenta vivienda en la adquisición de la primera vivienda habitual. Posibilidad de adquirir, finalmente, una primera vivienda habitual distinta de aquella en la que actualmente están invirtiendo.
Contestación
El artículo 68.1.1º del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por la Ley 35/2006, de 28 de noviembre (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, posibilita la deducción por inversión en vivienda habitual por las cantidades que se depositen en las denominadas cuentas vivienda. En su desarrollo, el artículo 56 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, en adelante RIRPF, establece las condiciones y requisitos que han de concurrir respecto de dichas cuentas, entre estos, dispone:
"1. Se considerará que se han destinado a la adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual del contribuyente las cantidades que se depositen en Entidades de Crédito, en cuentas separadas de cualquier otro tipo de imposición, siempre que los saldos de las mismas se destinen exclusivamente a la primera adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual del contribuyente.
2. Se perderá el derecho a la deducción:
a) Cuando el contribuyente disponga de cantidades depositadas en la cuenta vivienda para fines diferentes de la primera adquisición o rehabilitación de su vivienda habitual. En caso de disposición parcial se entenderá que las cantidades dispuestas son las primeras depositadas.
b) Cuando transcurran cuatro años, a partir de la fecha en que fue abierta la cuenta, sin que se haya adquirido o rehabilitado la vivienda.
c) Cuando la posterior adquisición o rehabilitación de la vivienda no cumpla las condiciones que determinan el derecho a la deducción por ese concepto.
3. Cada contribuyente sólo podrá mantener una cuenta vivienda.
(…)”.
En un supuesto de construcción esta se asimila a adquisición de vivienda habitual en los términos dispuestos en el artículo 55.1.1º del RIRPF, cuando el contribuyente satisfaga directamente los gastos derivados de la ejecución de las obras o entregue cantidades a cuenta al promotor de aquellas. Siendo así, el saldo de una cuenta vivienda puede invertirse en una vivienda en construcción o por construir siempre que, en un futuro, constituya la primera vivienda habitual del contribuyente, conforme con los requisitos y plazos establecidos en la normativa del Impuesto. En este caso, las obras de construcción habrán de finalizar en un plazo no superior a los cuatro años desde el inicio de la inversión, inicio que se considera acaecido con el primer pago que efectúe el contribuyente por el cual practique la deducción, o por cualquier importe satisfecho procedente del saldo de su cuenta vivienda.
Los requisitos exigidos por el artículo 56 han de entenderse de forma estricta. La inversión en plazo, para consolidar las deducciones practicadas por las cantidades depositadas en una cuenta vivienda, comporta el deber de materializar la totalidad del saldo de dicha cuenta (depósitos más los intereses netos generados) en la primera adquisición o construcción de la vivienda que vaya a constituir la residencia habitual del contribuyente o rehabilitación de vivienda habitual dentro de los cuatro años siguientes a su apertura, se hayan beneficiado o no en su totalidad de la deducción las cantidades que configuran dicho saldo.
El plazo de materialización es improrrogable, ya que la regulación normativa de la cuenta vivienda no admite posibilidad alguna de ampliación, como tampoco posibilita el exonerar del reintegro de las cantidades deducidas cuando se incumple el requisito de materialización.
Cuando parte del saldo no se llegare a materializar dentro del plazo de los cuatro años desde la apertura de la cuenta, la cantidad no dispuesta perdería el derecho a la deducción correspondiente, en la medida en que haya gozado de esa deducción.
A estos efectos, se entenderán que no se han destinado a la adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual, las primeras cantidades depositadas en la cuenta, hasta llegar al saldo no utilizado para sus fines en el plazo reglamentario.
De igual forma, todo saldo de la cuenta vivienda invertido en la adquisición o construcción de una vivienda que finalmente no llegare a constituir la vivienda habitual del contribuyente hay que entenderlo destinado a fines diferentes. En tal caso, perdería el derecho a la totalidad de las deducciones practicadas.
En cualquiera de los casos de pérdida del derecho a la deducción el contribuyente deberá proceder a regularizar su situación tributaria, conforme lo dispuesto en el artículo 59 del RIRPF, reintegrando la totalidad de las cantidades indebidamente deducidas en la declaración del IRPF correspondiente al ejercicio en que haya incumplido los requisitos, más los intereses de demora a que se refiere el artículo 26,6 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria. La norma del Impuesto no contempla ninguna circunstancia que exima al contribuyente del pago de intereses.
Conforme a lo expuesto, en el presente caso, y bajo la hipótesis de que los consultantes no han contraído matrimonio, cabe señalar los siguientes extremos:
Cada uno de los consultantes podrá practicar la deducción por las aportaciones que efectúe a su respectiva cuenta vivienda dentro de los cuatro años desde su apertura y, siempre, mientras no haya adquirido jurídicamente la vivienda, momento a partir del cual la deducción se practicará directamente en función de las cantidades satisfechas con motivo de dicha adquisición.
Para mantener el derecho a la totalidad de las deducciones practicadas, cada consultante, debería destinar la totalidad del saldo de su cuenta a la adquisición de la vivienda antes del transcurso de los cuatro años desde su apertura, esto es, hasta el 26 de noviembre de 2007.
Al invertir en construcción, la finalización de las obras deberá producirse dentro de los cuatro años siguientes a la realización del primer pago por el que hayan practicado deducción o por cualquier importe satisfecho procedente del saldo de su cuenta vivienda.
Si llegado el vencimiento del plazo para finalizar las obras estas no hubiesen concluido, conforme dispone el artículo 55.4 del RIRPF, cada consultante podrá solicitar ampliación del plazo para ello, siendo su concesión competencia de la Administración.
Si finalmente decidieran adquirir una vivienda distinta a la que hacen referencia en la consulta, en la que han invertido parte de los saldos de sus respectivas cuentas vivienda, implicaría la pérdida del derecho a las deducciones en su día practicadas por las cantidades satisfechas por incumplimiento del requisito de adquisición, considerando su uso para fines diferentes. Los consultantes habrían de proceder a la devolución de las cantidades indebidamente deducidas conforme dispone el artículo 59 del Reglamento del Impuesto.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF Ley 35/2006, Art. 68-1-1º; RIRPF RD 439/2007, Arts. 55-1-1º, 56.