En régimen de transparencia fiscal (períodos transitorios), los dividendos distribuidos por sociedades de profesionales se imputan exclusivamente al socio que ostenta formalmente la condición de socio ante la sociedad, no al cónyuge. Esta conclusión se fundamenta en que la transparencia fiscal atribuía al socio-profesional la totalidad de resultados, deducciones y retenciones de la sociedad durante el ejercicio de tributación transparente, por lo que los dividendos posteriores procedentes de esos beneficios ya imputados carecen de nueva base imponible en manos del socio y quedan fuera de la declaración de IRPF, sin operación de división por unidad familiar.
Hechos
El consultante, casado en régimen de gananciales, es titular junto a su esposa de una participación en una sociedad de profesionales que hasta el año 2003, tributaba en régimen de transparencia fiscal interna. En el año 2005 dicha sociedad reparte dividendos.
Cuestión planteada
Si los dividendos repartidos deben imputarse únicamente al socio profesional o deben atribuirse a cada cónyuge en un 50 por ciento.
Contestación
Con carácter previo es necesario precisar, que si bien el consultante no expone claramente en su consulta si los dividendos sobre cuya regla de individualización se solicita aclaración proceden de periodos en los que la sociedad tributó en régimen de transparencia fiscal o en régimen general; de la redacción de la misma puede deducirse que su interés se centra en la imputación de los dividendos que proceden de beneficios generados en periodos en los que la sociedad tributó en régimen de transparencia fiscal, por ello la consulta se contesta bajo esta hipótesis y sobre la base de que sólo uno de los cónyuges tiene la condición de socio ante la sociedad.
La Ley 46/2002, de 18 de diciembre, de reforma parcial del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y por la que se modifican las Leyes de los Impuestos sobre Sociedades y sobre la Renta de no Residentes (en adelante Ley 46/2002) suprimió el régimen de Transparencia Fiscal Interna que regulaba la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, en sus artículos 72-74. No obstante, la propia Ley 46/2002 estableció un régimen transitorio en las Disposiciones transitorias primera y segunda.
Posteriormente el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, (en adelante TRLIRPF) en su Disposición transitoria decimocuarta, remitió la regulación de este régimen transitorio a lo dispuesto en las Disposiciones transitorias decimoquinta y decimosexta del Real Decreto-Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto de Sociedades, (en adelante TRLIS).
El régimen de transparencia fiscal se aplicaba, entre otras, a las denominadas sociedades de profesionales, categoría a la que, según el consultante, pertenecía la sociedad que reparte los dividendos objeto de esta consulta.
En el caso de los profesionales, el régimen de transparencia fiscal tenía por objeto lograr una tributación definitiva del socio-profesional en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas; y para ello se imputaban al socio no sólo las bases imponibles positivas de la sociedad transparente, sino también las deducciones y bonificación en la cuota a las que tuviera derecho la sociedad, los pagos fraccionados, retenciones e ingresos a cuenta de la sociedad transparente, así como la cuota satisfecha por ésta; y se preveía en consecuencia, que los dividendos repartidos por la sociedad transparente a los socios, que procedieran de ejercicios en los que la sociedad hubiera estado sujeta al régimen de transparencia fiscal no se incluirían en la declaración de IRPF de los socios, ya que éstos ya habían tributado por la imputación de las bases imponibles positivas.
Todo este régimen de imputación de bases y no tributación posterior de los dividendos era aplicable, según el art. 74 de la Ley 40/1998: “…a las personas físicas que tengan los derechos económicos inherentes a la cualidad de socio el día de la conclusión del periodo impositivo de la sociedad transparente.”
Este Centro Directivo manifestó en diversas ocasiones, como señala el consultante, que la expresión utilizada por este art. 74 (personas físicas que tengan los derechos económicos inherentes a la cualidad de socio) debía entenderse referida a quien tuviera la condición mercantil de socio, a quien figurara ante la sociedad como socio, con independencia de la titularidad jurídica común o ganancial de las acciones.
La Disposición Transitoria decimoquinta del TRLIS mantiene la vigencia de la anterior norma de imputación: “Las bases imponibles positivas de sociedades transparentes que correspondan a periodos impositivos en los que haya sido de aplicación dicho régimen así como los demás conceptos pendientes de imputar que procedan de dichos periodos impositivos, se imputarán de acuerdo con las normas reguladoras del régimen de transparencia fiscal vigentes en tales periodos.” Por tanto, y con independencia de la titularidad jurídica, ganancial o no, de las acciones, los dividendos deben imputarse únicamente a quien figure como socio mercantil, que es quien ha soportado la imputación de las bases imponibles positivas de la sociedad transparente.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIRPF, RDLeg 3/2004: Disposición transitoria decimocuarta.; TRLIS, RDLeg 4/2004: Disposición transitoria decimoquinta.