El punto de conexión para atribuir el rendimiento del ISD en donaciones de valores se determina por la ubicación del bien inmueble subyacente, conforme al artículo 24.2.b) de la Ley 21/2001. La DGT aclara que la referencia a valores del artículo 108 de la Ley 24/1988 debe interpretarse restrictivamente: solo tienen consideración de bienes inmuebles a efectos de ISD aquellos valores cuya transmisión onerosa tributa como transmisión de inmuebles en el ITP/AJD, es decir, excepcionalmente cuando concurren los supuestos del apartado 2 de dicho artículo (participaciones que permiten ejercer control en entidades inmobiliarias o valores representativos de derechos sobre inmuebles). En el supuesto consultado, al no alcanzarse el umbral de control del 50% (participación del 3,9%), desaparece la calificación de bien inmueble y la donación no encuentra punto de conexión en la Comunidad donde radican los inmuebles, resultando inaplicable el gravamen en ISD en base al citado criterio.
Hechos
Donación de acciones por hijos a padres, teniendo unos y otros su residencia habitual en la Comunidad de Madrid durante los últimos cinco años.
Cuestión planteada
Determinación del punto de conexión para la atribución del rendimiento por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Normativa de aplicación al caso.
Contestación
En relación con las cuestiones planteadas, este Centro Directivo, en el ámbito de sus competencias, informa lo siguiente:
El artículo 24.2.b) de la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, que regula las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de Régimen Común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, establece que:
“2. Se considerará producido en el territorio de una Comunidad Autónoma el rendimiento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones de los sujetos pasivos residentes en España, según los siguientes puntos de conexión:
a) …
b) En el caso del Impuesto que grava las donaciones de bienes inmuebles, cuando estos radiquen en el territorio de esa Comunidad Autónoma.
A efectos de lo previsto en esta letra, tendrán la consideración de donaciones de bienes inmuebles las transmisiones a título gratuito de los valores a que se refiere el artículo 108 de la Ley 24/1988, de 24 de julio, del Mercado de Valores.
c)
…. “
Esta Dirección General entiende, al igual que el escrito de consulta, que la referencia a los valores del artículo 108 de la Ley 24/1988 ha de entenderse hecha, en la medida en que su transmisión gratuita ha de tener la consideración de bienes inmuebles a los valores cuya transmisión o adquisición han de tributar por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (I.T.P. y A.J.D) como transmisiones onerosas de inmuebles, es decir, a los dos supuestos de gravamen que contempla el apartado 2 del precepto citado como doble excepción a la exención prevista en el apartado 1 tanto respecto de dicho impuesto como sobre el Impuesto sobre el Valor Añadido.
Ambos supuestos de gravamen (letras a) y b) del apartado 2) exigen, como es obvio, que se cumplan los requisitos que la norma especifica. De esta forma, no procederá el gravamen por I.T.P. y A.J.D. si en el caso de valores o participaciones adquiridos representativos de partes alícuotas del capital social o patrimonio de las entidades a que se refiere la letra a) “el adquirente no obtiene una posición tal que le permita ejercer el control sobre esas entidades o, una vez obtenido dicho control, aumente la cuota de participación en ellas”, circunstancia que sucede en el supuesto de hecho que se plantea, dado que los donatarios limitarán su participación individual a un 3,9% del capital social y el propio artículo 108 entiende obtenido el control cuando directa o indirectamente se alcance una participación en el capital social superior al 50 por 100.
. De igual forma, tampoco concurre la hipótesis de la letra b), conforme a la cual los valores transmitidos han de haber sido recibidos por las aportaciones de inmuebles realizadas con ocasión de la constitución o ampliación de sociedades, o la ampliación de su capital social, siempre que entre la fecha de la aportación y la de transmisión no hubiera transcurrido un plazo de tres años.
Siendo esto así, la donación de valores que nos ocupa no puede incardinarse en la letra b) del artículo 24.2 de la Ley 21/2001, antes reproducida, sino en su letra c), que establece lo siguiente:
“2. Se considerará producido en el territorio de una Comunidad Autónoma el rendimiento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones de los sujetos pasivos residentes en España, según los siguientes puntos de conexión:
a)…
b)…
c) En el caso del impuesto que grava las donaciones de los demás bienes y derechos, en el territorio donde el donatario tenga su residencia habitual a la fecha del devengo”.
Por otra parte, a efectos de normativa aplicable habrá que tener presente que el apartado 5 del artículo 24 de la ley 21/2001 señala que:
“En los supuestos previstos en las letras a) y c) del apartado 2, se aplicará la normativa de la Comunidad Autónoma en la que el causante o donatario hubiere tenido su residencia habitual durante los cinco años anteriores, contados de fecha a fecha, que finalicen el día anterior al de devengo.”
De acuerdo con todo lo expuesto y en contestación a la doble cuestión que formula el escrito de consulta, el punto de conexión para la atribución del rendimiento en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones como consecuencia de la donación de valores que se describe en el mismo será el de residencia habitual del donatario conforme al artículo 24.2.c) de la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, aplicándose la normativa autonómica de la Comunidad de Madrid cuando, de conformidad con el artículo 24.5 de la misma ley, esa hubiese sido su residencia habitual durante los cinco años anteriores al día anterior al devengo del impuesto.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 21/2001. Art. 24