Las opciones de compra de acciones concedidas a empleados constituyen rendimientos del trabajo devengados en el ejercicio de la opción. Cuando se ejercitan "por diferencias" (recibiendo el trabajador la diferencia entre valor de mercado y precio de ejercicio en nómina), se califican como rendimientos del trabajo dinerarios sujetos a retención. Resulta aplicable la reducción del 40% del artículo 18.2 LIRPF siempre que: (i) el período de generación supere dos años desde la concesión, (ii) no se concedan anualmente, y (iii) no se obtengan de forma periódica o recurrente, conforme al artículo 11.3 del Reglamento IRPF.
Hechos
El consultante percibe su salario con una parte fija y otra variable. Ésta última está compuesta por un bonus anual en función del cumplimiento de unos objetivos establecidos y por opciones de compra sobre acciones de la compañía para la que trabaja.
Respecto de estas últimas, le han sido entregadas opciones en 2004, 2007 y 2008, ejecutables a partir de los tres años desde su concesión.
Cuestión planteada
Tratamiento fiscal aplicable al ejercicio de las opciones.
Contestación
El artículo 17.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial del las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), en adelante LIRPF, define los rendimientos íntegros del trabajo como “todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas”.
Conforme a lo anterior, la concesión de opciones de compra de acciones de una empresa a los empleados de la misma o de otras entidades del grupo, por su condición de tales, deberá calificarse como rendimiento del trabajo. Al tratarse de opciones de compra de acciones intransmisibles, según la documentación aportada, dicho rendimiento del trabajo se devengará en el momento en el que el trabajador ejercite sus derechos de opción de compra.
El consultante señala en su escrito, que con motivo del ejercicio de las opciones “se generó una plusvalía”, de lo que se deduce que aquéllas se ejercitarán “por diferencias”, recibiendo el trabajador una cantidad en la nómina equivalente a la diferencia entre el valor de mercado de las acciones en el momento de ejercicio y el precio de ejercicio de la opción. En este supuesto las cantidades obtenidas se calificarán como rendimientos del trabajo dinerarios sometidos a retención a cuenta.
Por otra parte, el artículo 18.2 de la LIRPF prevé la aplicación de una reducción del 40% para los rendimientos íntegros del trabajo “que tengan un periodo de generación superior a dos años y que no se obtengan de forma periódica o recurrente, así como aquellos que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo”.
Para el supuesto específico de opciones sobre acciones, el artículo 11.3 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31), especifica que “se considerará rendimiento del trabajo con período de generación superior a dos años y que no se obtiene de forma periódica o recurrente, el derivado de la concesión del derecho de opción de compra sobre acciones o participaciones a los trabajadores, cuando sólo puedan ejercitarse transcurridos más de dos años desde su concesión, si, además, no se conceden anualmente”.
Con esta norma se posibilita la aplicación de la reducción del 40 por 100 a los rendimientos íntegros derivados del ejercicio de opciones de compra que tengan un período de generación superior a dos años, siempre y cuando no se reconozca al trabajador la posibilidad de resultar beneficiario de la concesión de las opciones con una periodicidad anual. Es decir, la posibilidad de resultar beneficiario de la concesión de opciones de compra deberá producirse, al menos, en años alternos.
En el supuesto consultado y del análisis del “Plan de opciones sobre acciones” de la empresa, aportado por el consultante, dicha posibilidad de recibir opciones de compra de acciones sí presenta una periodicidad anual. Por tanto, no resultará de aplicación la reducción del 40 por 10, tributando los rendimientos obtenidos por su importe íntegro.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006, Artículos 17-1, 18-2; RD 439/2007, Articulo 11-3