La exención por reinversión en vivienda habitual requiere que la adquisición de la nueva vivienda se realice dentro de dos años desde la transmisión de la anterior, plazo que no admite ampliación por motivos laborales u otras circunstancias. Al excederse este plazo en un mes, no se cumplen las condiciones normativas para acceder a la exención, debiendo imputarse la ganancia patrimonial al ejercicio de obtención con los intereses de demora correspondientes.
Hechos
Los consultantes, estando solteros, compraron una vivienda el 2-10-2005. El 3-10-2006 vendieron la vivienda, acogiéndose a la exención por reinversión. El consultante, por motivo de su formación para su futuro trabajo, ingresó el 19-2-07 en un centro de formación de Ávila, continuando su formación, desde el 5-9-07, en Cantabria y, desde 1-1-08, en Aragón. El 6-9-2008 contrajeron matrimonio y, una vez obtenido por el consultante su destino definitivo (es funcionario de carrera desde 10-9-2008), compraron una vivienda en Madrid el 13-11-2008. El 30-6-2009 han presentado declaraciones complementarias del ejercicio 2006 para cumplir con la obligación de ingreso al conocer que la normativa prevé un plazo de 2 años para la reinversión.
Cuestión planteada
Si cabe acogerse a la exención por reinversión en vivienda habitual dado que la nueva vivienda fue comprada tan sólo un mes después de finalizar el plazo de 2 años de la exención por reinversión y esta circunstancia fue motivada por las circunstancias laborales del consultante.
Contestación
La exención de la ganancia patrimonial por reinversión en vivienda habitual se regula, en desarrollo del artículo 38 del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por la Ley 35/2006, de 28 de noviembre (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, en el artículo 41 del Reglamento del Impuesto, aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del 31 de marzo), en adelante RIRPF, el cual, entre otros, dispone:
"1. Podrán gozar de exención las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto en la transmisión de la vivienda habitual del contribuyente cuando el importe total obtenido se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda habitual, en las condiciones que se establecen en este artículo. Cuando para adquirir la vivienda transmitida el contribuyente hubiera utilizado financiación ajena, se considerará, exclusivamente a estos efectos, como importe total obtenido el resultante de minorar el valor de transmisión en el principal del préstamo que se encuentre pendiente de amortizar en el momento de la transmisión.
(…).
Para la calificación de la vivienda como habitual, se estará a lo dispuesto en el artículo 54 de este Reglamento.
2. La reinversión del importe obtenido en la enajenación deberá efectuarse, de una sola vez o sucesivamente, en un período no superior a dos años desde la fecha de transmisión.
(…).
Cuando, conforme a lo dispuesto en los párrafos anteriores, la reinversión no se realice en el mismo año de la enajenación, el contribuyente vendrá obligado a hacer constar en la declaración del Impuesto del ejercicio en el que se obtenga la ganancia de patrimonio su intención de reinvertir en las condiciones y plazos señalados.
Igualmente darán derecho a la exención por reinversión las cantidades obtenidas en la enajenación que se destinen a satisfacer el precio de una nueva vivienda habitual que se hubiera adquirido en el plazo de los dos años anteriores a la transmisión de aquélla.
3. En el caso de que el importe de la reinversión fuera inferior al total obtenido en la enajenación, solamente se excluirá de gravamen la parte proporcional de la ganancia patrimonial que corresponda a la cantidad efectivamente invertida en las condiciones de este artículo.
4. El incumplimiento de cualquiera de las condiciones establecidas en este artículo determinará el sometimiento a gravamen de la parte de la ganancia patrimonial correspondiente.
En tal caso, el contribuyente imputará la parte de la ganancia patrimonial no exenta al año de su obtención, practicando autoliquidación complementaria, con inclusión de los intereses de demora, y se presentará en el plazo que medie entre la fecha en que se produzca el incumplimiento y la finalización del plazo reglamentario de declaración correspondiente al período impositivo en que se produzca dicho incumplimiento”.
Para poder acogerse a la exención, la consideración como habitual de la vivienda ha de concurrir en ambas viviendas: en la que se transmite y en la que se adquiere. Para calificar de habitual a la vivienda, conforme regula el artículo 41.1 del RIRPF, se estará a lo dispuesto en el artículo 54 del mismo, que, entre otros, dispone:
“Con carácter general se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años”, salvo fallecimiento del contribuyente o concurrencia de las circunstancias que exijan el cambio de domicilio referidas en el apartado 1 de dicho artículo. Para considerar que la vivienda constituye la residencia habitual, “…debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras”.
Respecto de la nueva vivienda habitual, de acuerdo con el punto 2 del artículo 41, su adquisición jurídica ha de realizarse dentro de los dos años anteriores o posteriores a la transmisión de la precedente habitual, no estando regulado ningún supuesto de ampliación. La adquisición jurídica se producirá en la fecha en que, de acuerdo con las disposiciones del Código Civil, concurran el título o contrato y la entrega o tradición de la nueva vivienda.
Los plazos fijados por años se computan de fecha a fecha, de acuerdo con los artículos 5.1 del Código Civil y 48.2 de la Ley de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y de Procedimiento Administrativo Común.
En el presente caso, los consultantes transmitieron su vivienda el 3-10-2006. De acuerdo con lo señalado, la vivienda transmitida en 2006 debió de tener la condición de habitual en el momento de su venta. Con independencia del cumplimiento o no del requisito de que la vivienda transmitida tuviera la condición de habitual en el momento de la venta, para tener derecho a la exención por reinversión en vivienda habitual, además, la adquisición jurídica de la nueva vivienda habitual debería haberse producido dentro de los dos años posteriores a la transmisión de la precedente habitual. Al haber incumplido dicho plazo, los consultantes habrán perdido el derecho a exonerar de gravamen la ganancia patrimonial que obtuvieron, debiendo proceder a regularizar su situación tributaria conforme dispone el artículo 41.4 del RIRPF.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, 35/2006, Art. 38; RIRPF, RD 439/2007, Arts. 41, 54.