La ejecución de obra de construcción o rehabilitación realizada por sociedad mercantil que aporta materiales que exceden el 20% de la base imponible constituye entrega de bienes sujeta al IVA. La operación podrá beneficiarse de la exención de primera entrega cuando sea realizada por el promotor sobre edificación cuya construcción ha finalizado, siempre que el sujeto pasivo cumpla las condiciones establecidas en el artículo 20.1.22 LIVA.
Hechos
El consultante demandó judicialmente a una entidad mercantil por construir en una parcela de su propiedad. Las partes comparecieron para llevar a cabo un contrato de transacción en el que el consultante tenía que satisfacer una determinada cantidad de dinero a la mercantil en concepto de gastos generados en la ejecución de la obra mencionada.
Cuestión planteada
Sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido y, en su caso, base imponible.
Contestación
1.- El artículo 4.Uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29) establece que estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.
El concepto de empresario o profesional se contiene en el artículo 5 de la Ley del impuesto, estableciendo su apartado uno, letra) que a los efectos de lo dispuesto en dicha Ley, se reputarán empresarios o profesionales las sociedades mercantiles, en todo caso.
Por otra parte, el artículo 8, apartado dos, número 1º de la citada Ley considera que son entregas de bienes “las ejecuciones de obra que tengan por objeto la construcción o rehabilitación de una edificación, en el sentido del artículo 6 de esta Ley, cuando el empresario que ejecute la obra aporte una parte de los materiales utilizados, siempre que el coste de los mismos exceda del 20 por ciento de la base imponible”.
En el caso planteado en la consulta se produce una entrega, por parte de una sociedad mercantil al consultante, de una ejecución de obra. Del texto de la consulta parece deducirse que es el propio constructor el que aporta los materiales utilizados de cuantía suficiente, de modo que dicha operación tiene la consideración, a efectos del impuesto, de entrega de bienes.
De conformidad con lo dispuesto en el artículo 4 de la Ley 37/1992, esta entrega de bienes, al ser realizada por un empresario o profesional en el ejercicio de su actividad económica, está sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido. Lo siguiente que habrá que analizar es si se encuentra exenta o no.
2.- El número 22º del apartado uno del artículo 20 de la Ley 37/1992 dispone que estarán exentas las siguientes operaciones:
“Las segundas y ulteriores entregas de edificaciones, incluidos los terrenos en que se hallen enclavadas, cuando tengan lugar después de terminada su construcción o rehabilitación.
Los terrenos en que se hallen enclavadas las edificaciones comprenderán aquellos en los que se hayan realizado las obras de urbanización accesorias a las mismas. No obstante, tratándose de viviendas unifamiliares, los terrenos urbanizados de carácter accesorio no podrán exceder de 5.000 metros cuadrados.
A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se considerará primera entrega la realizada por el promotor que tenga por objeto una edificación cuya construcción o rehabilitación esté terminada. No obstante, no tendrá la consideración de primera entrega la realizada por el promotor después de la utilización ininterrumpida del inmueble por un plazo igual o superior a dos años por su propietario o por titulares de derechos reales de goce o disfrute o en virtud de contratos de arrendamiento sin opción de compra, salvo que el adquirente sea quien utilizó la edificación durante el referido plazo. No se computarán a estos efectos los períodos de utilización de edificaciones por los adquirentes de los mismos en los casos de resolución de las operaciones en cuya virtud se efectuaron las correspondientes transmisiones”.
En el presente caso parece que se trata de una primera entrega de edificaciones, por lo que la operación no se encontrará exenta y habrá que repercutir el impuesto.
3.- En lo que respecta a la base imponible, el artículo 78 de la Ley del impuesto establece lo siguiente:
“Uno. La base imponible del Impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras personas.
(…)
Cuatro. Cuando las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido que graven las operaciones sujetas a dicho tributo no se hubiesen repercutido expresamente en factura, se entenderá que la contraprestación no incluyó dichas cuotas.
Se exceptúan de lo dispuesto en el párrafo anterior:
1º. Los casos en que la repercusión expresa del Impuesto no fuese obligatoria.
2º. Los supuestos a que se refiere el apartado dos, número 5º de este artículo”.
Por tanto, en el caso planteado en la consulta habrá que estar a lo que señale al respecto el acuerdo transaccional. Si se pactó expresamente que la cantidad que se menciona en el texto de la consulta incluye el impuesto, entonces el consultante no deberá satisfacer la cuota, puesto que se entiende incluida en el importe satisfecho, sin que ello le exima de expedir la correspondiente factura en la que debe repercutir el impuesto por el importe adecuado.
Sin embargo, si el acuerdo no hace mención alguna respecto del Impuesto sobre el Valor Añadido, hay que entender que la cantidad a que se refiere la consulta constituye el importe total de la operación tal y como se contiene en el artículo 78.Uno antes transcrito. De este modo, la base imponible estará formada por dicho importe y la sociedad mercantil deberá repercutir el impuesto al consultante, aplicando el tipo impositivo correspondiente a la citada base imponible.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 4-Uno, 5-Uno-b), 8-Dos-1º, 20-Uno-22º y 78-Uno y Cuatro