Las subvenciones públicas para rehabilitación de inmuebles constituyen ganancias patrimoniales imputables al IRPF en renta general, sin amparo en exenciones salvo destrucción por causa natural. La imputación temporal se produce en el período en que la alteración patrimonial se manifiesta: momento de comunicación de la concesión o, si la exigibilidad del pago es posterior, en el ejercicio en que sea exigible. Si la subvención es exigible parcialmente en distintos períodos, cada parte se imputa al ejercicio de su exigibilidad, permitiéndose la imputación proporcional conforme al artículo 14.2.d) LIRPF.
Hechos
En 2007 a la consultante se le concede por el Departamento de Medio Ambiente y Vivienda de la Generalitat de Cataluña una subvención para la rehabilitación de edificios de uso residencial y de viviendas.
Sin haber recibido la subvención, el 7 de mayo de 2009 recibe de la Agencia Tributaria los datos fiscales correspondientes a 2008, datos que incluyen la mencionada subvención y que a esa fecha todavía no se había percibido.
Cuestión planteada
Imputación temporal de la subvención.
Contestación
En el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, y en el ámbito particular (no empresarial ni profesional) del contribuyente, las subvenciones públicas para la rehabilitación de inmuebles, constituyen para sus beneficiarios, de acuerdo con lo establecido en el artículo 33.1 de la actualmente vigente Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), una ganancia de patrimonio que se integra como renta general en la base imponible del impuesto, al constituir una variación en el valor del patrimonio del sujeto pasivo puesta de manifiesto por una alteración en su composición y no proceder (aquella variación) de ningún otro concepto sujeto por este Impuesto. A ello hay que añadir que esta ganancia patrimonial no se encuentra amparada por ninguno de los supuestos de exención o no sujeción establecidos legalmente. La única excepción vendría dada por los supuestos de no integración en la base imponible de las ayudas públicas que tengan por objeto reparar la destrucción o los daños sufridos por incendio, inundación o hundimiento u otras causas naturales, en los términos establecidos en la disposición adicional quinta de dicha ley.
Respecto a la imputación temporal, según establece el artículo 14.1.c) de la Ley del Impuesto, las ganancias patrimoniales se imputan al período impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial. Este hecho se produce en las subvenciones para rehabilitación en el momento en que el concedente comunica la concesión al solicitante. No obstante, si de acuerdo con los requisitos de la concesión, la exigibilidad del pago de la subvención se produjese con posterioridad al año de la comunicación de la concesión, la subvención deberá imputarse al período impositivo en que fuera exigible.
Si la ayuda o subvención fuera exigible parcialmente en diversos momentos pertenecientes a distintos períodos impositivos, cada parte podrá imputarse al ejercicio fiscal en el que ésta fuera exigible, integrándose, en cualquier caso, en la parte general de la renta de cada período, de acuerdo con lo establecido en el artículo 14.2.d) de la Ley del Impuesto, esto es:
“En el caso de operaciones a plazos o con precio aplazado, el contribuyente podrá optar por imputar proporcionalmente las rentas obtenidas en tales operaciones, a medida que se hagan exigibles los cobros correspondientes. Se considerarán operaciones a plazos o con precio aplazado aquellas cuyo precio se perciba, total o parcialmente, mediante pagos sucesivos, siempre que el período transcurrido entre la entrega o la puesta a disposición y el vencimiento del último plazo sea superior al año.
Cuando el pago de una operación a plazos o con precio aplazado se hubiese instrumentado, en todo o en parte, mediante la emisión de efectos cambiarios y éstos fuesen transmitidos en firme antes de su vencimiento, la renta se imputará al período impositivo de su transmisión.
(…)”.
Por otra parte, y para el supuesto que resultase aplicable, procede hacer mención a la regla especial de imputación temporal por cuartas partes que recoge el artículo 14.2.g) de la Ley del Impuesto:
“Las ayudas públicas percibidas como compensación por los defectos estructurales de construcción de la vivienda habitual y destinadas a su reparación podrán imputarse por cuartas partes, en el periodo impositivo en el que se obtengan y en los tres siguientes”.
De acuerdo con lo hasta aquí expuesto, en el supuesto de que el pago de la subvención estuviera condicionado al cumplimiento de determinados requisitos, la imputación temporal de la subvención debería efectuarse al momento en que dichos requisitos se cumpliesen, por lo que, haciendo referencia concreta al caso consultado, si el cumplimiento de los requisitos sin los cuales la Administración concedente de la subvención no procede a su pago se efectúa en un período impositivo posterior al de su concesión, será a ese ejercicio al que deba imputarse la ganancia patrimonial.
Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).
Referencia normativa
Ley 35/2006, Art. 14