El régimen especial de agencias de viajes resulta aplicable únicamente cuando la agencia actúa en nombre propio frente al viajero, utilizando bienes o servicios de terceros; la determinación de si concurre tal condición es cuestión de hecho que debe probarse en cada caso, presumiéndose (salvo prueba en contrario) que actúa en nombre y por cuenta de tercero si consta expresamente en documentos, el viajero paga directamente al tercero, o se indica en bonos que la agencia es mero agente; el mero cobro de la contraprestación no es indicativo de actuación en nombre propio. En caso de aplicarse el régimen especial, la agencia no está obligada a desglosar el IVA en factura y no puede deducir el impuesto soportado; en caso contrario, tributa por el margen y aplican las reglas generales de deducción.
Hechos
Sociedad limitada española que contrata con una agencia de viajes española la organización de un viaje para la realización de una convención en París.
Dicha agencia emite una factura que recoge los siguientes conceptos: personas en habitación doble, personas en habitación individual, anulación vuelos, gastos de cancelación de última hora y suplemento autobús París.
Cuestión planteada
: - Régimen de tributación de dichas operaciones en el Impuesto sobre el Valor Añadido.
- Tipo impositivo aplicable en su caso.
- Obligación de la Agencia de viajes de desglosar el Impuesto en factura.
- Deducción del Impuesto soportado por la entidad consultante.
Contestación
1. - El artículo 141, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), establece lo siguiente:
"Uno. El régimen especial de las agencias de viajes será de aplicación:
1º. A las operaciones realizadas por las agencias de viajes cuando actúen en nombre propio respecto de los viajeros y utilicen en la realización del viaje bienes entregados o servicios prestados por otros empresarios o profesionales.
A efectos de este régimen especial, se considerarán viajes los servicios de hospedaje o transporte prestados conjuntamente o por separado y, en su caso, con otros de carácter accesorio o complementario de los mismos.
2º. A las operaciones realizadas por los organizadores de circuitos turísticos en los que concurran las circunstancias previstas en el número anterior".
2.- Por lo tanto, para que resulte aplicable el régimen especial de las agencias de viajes a las operaciones a las que se refiere el escrito de consulta es necesario que la agencia de viajes actúe en nombre propio en dicha operación.
Esta Dirección General ha puesto de manifiesto reiteradamente, entre otras en sus Resoluciones de 12 de mayo de 1986 (Boletín Oficial del Estado del 21), 8 de julio del mismo año (Boletín Oficial del estado del 31) y 23 de diciembre, también de 1986 (Boletín Oficial del Estado del 14 de enero de 1987), lo siguiente:
a) Que la determinación de si una agencia de viajes actúa frente al viajero en nombre propio o en nombre y por cuenta de un tercero, resultará de los pactos existentes entre la agencia y este último.
b) Que dicha circunstancia es una cuestión de hecho que deberá probarse en cada caso por los medios admitidos en derecho.
c) Que se considerará, salvo prueba en contrario, que las agencias de viajes actúan frente al viajero en nombre y por cuenta de un tercero:
- cuando con autorización de este último, la agencia haga constar dicha circunstancias en los documentos que expida para formalizar los contratos celebrados con el viajero.
- cuando el viajero pague directamente al tercero la contraprestación del servicio que recibe.
- cuando en los bonos emitidos y entregados al viajero se haga constar expresamente que la agencia actúa solamente como agente de un tercero.
d) Que la circunstancia de que el mediador efectúe el cobro de la contraprestación de la operación a la que la mediación se refiere no es indicativa a efectos de determinar si dicho mediador actúa en nombre propio, habida cuenta de que la mediación puede extenderse a la gestión de cobro de créditos de titularidad ajena.
A estos efectos es necesario referirse igualmente a la doctrina de esta Dirección General (Resolución de 22 de diciembre de 1986, por la que se da contestación a la consulta vinculante en relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido formulada por la Agrupación Empresarial de Agencias de Viajes de Baleares, publicada en el Boletín Oficial del Estado del 29 de enero de 1997), en la que este Centro determinó que debe considerarse que las agencias de viajes actúan en nombre propio frente al viajero cuando actúen en nombre propio frente a otras agencias de viajes que prestan los servicios a dichos viajeros, de tal manera que los servicios prestados a estas últimas agencias deberán tributar en régimen especial si reúnen el resto de los requisitos legalmente establecidos.
3.- De lo anteriormente expuesto cabe deducir que la agencia de viajes a que se refiere el escrito de consulta deberá aplicar el régimen especial de agencia de viajes a las operaciones de venta de “viajes”, en nombre propio, comprensivos de servicios de hospedaje y/o transporte y, en su caso, con otros servicios accesorios o complementarios a aquéllos, ya preste los servicios directamente a los viajeros o a agencias que los prestan a los mismos, siempre que los citados servicios sean adquiridos por dicha agencia a otros empresarios o profesionales.
El artículo 141 de la Ley 37/1992, excluye del régimen especial, las ventas efectuadas por las minoristas de viajes organizados por las mayoristas, así como aquellos “viajes” en las que las agencias utilizaran en la confección del viaje medios de transporte o de hostelería propios y en el caso que los viajes se organizaran con medios propios y ajenos, el régimen especial se aplicará, únicamente, a estos últimos.
4.- La sujeción de las operaciones al régimen especial resultará de lo dispuesto en el artículo 144 de la Ley del Impuesto, es decir, se entenderá realizada en el lugar donde la agencia tenga establecida la sede de sus actividad económica o posea un establecimiento permanente desde donde se efectúa la operación, es decir, en el caso objeto de consulta en España.
A tal efecto, dicho precepto también dispone que las operaciones efectuadas por las agencias respecto de cada viajero para la realización de un viaje tendrá la consideración de prestación de servicios única, aunque se le proporcionen varias entregas o servicios en el marco del citado viaje.
5.- La base imponible de dichas operaciones será el margen bruto de las citadas empresas organizadoras del viaje.
A estos efectos, se considera margen bruto de la agencia de viajes la diferencia entre la cantidad total cargada al cliente, excluido el Impuesto sobre el Valor Añadido que grava la operación, y el importe efectivo, impuestos incluidos, de las entregas de bienes o prestaciones de servicios que, efectuadas por otros empresarios o profesionales, sean adquiridos por el consultante para su utilización en la realización del viaje y redunden directamente en beneficio del viajero.
El tipo impositivo aplicable a las operaciones en régimen especial de las agencias de viajes sujetas y no exentas es el tipo general del 16 por ciento. Dicho tipo se aplicará sobre la base imponible de la operación en régimen especial, es decir, sobre el margen bruto de la agencia de viajes.
6.- La repercusión del Impuesto seguirá las pautas establecidas en el artículo 142 de la Ley 37/1992:
“En las operaciones a las que resulte aplicable este régimen especial los sujetos pasivos no estarán obligados a consignar en factura separadamente la cuota repercutida, debiendo entenderse, en su caso, comprendida en el precio de la operación.
En las operaciones efectuadas para otros empresarios o profesionales, que comprendan exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios realizadas totalmente en el ámbito espacial del Impuesto, se podrá hacer constar en la factura, a solicitud del interesado y bajo la denominación "cuotas de IVA incluidas en el precio", la cantidad resultante de multiplicar el precio total de la operación por 6 y dividir el resultado por 100. Dichas cuotas tendrán la consideración de cuotas soportadas por repercusión directa para el empresario o profesional destinatario de la operación”.
En virtud de lo dispuesto en el artículo 142 de la Ley 37/1992, las agencias de viaje no estarán obligadas, respecto a las operaciones a las que resulte aplicable el régimen especial de las agencias de viajes realizadas para la Sociedad consultante, a consignar separadamente en factura la cuota del Impuesto sobre el Valor Añadido que le repercuten en tanto que destinataria de tales operaciones, ni siquiera en el caso en que dicha sociedad así se lo exija por tener la misma la condición de empresario a efector del Impuesto sobre el Valor Añadido, debiendo entenderse comprendida dicha cuota, en su caso, en el precio de la operación.
Las únicas operaciones en las que se podrá hacer constar, a solicitud de empresarios o profesionales, la expresión “cuotas de IVA incluidas en el precio” en el régimen de agencias de viajes, tal como dispone el artículo 142, antecitado, serán aquellas que comprendan exclusivamente entregas o servicios realizados enteramente en el ámbito espacial del Impuesto, por lo que no procederá utilizar la citada expresión, y en ningún caso será cuota deducible para el empresario o profesional destinatario de los servicios, cuando éstos, como en el caso consultado, se realizan fuera del territorio español de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido.
7.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 141, 142, 144, 145 y 146-