La calificación de servicios como "servicios culturales" a efectos de aplicación del tipo reducido del IVA requiere analizar la operación en su conjunto, identificando si existe una prestación principal cultural con elementos accesorios o si concurren múltiples prestaciones independientes. La DGT remite al criterio del TJUE: cuando el consumidor medio percibe una única prestación económica caracterizada por su naturaleza cultural, resulta aplicable el régimen fiscal unitario de las operaciones culturales; la presencia de elementos secundarios no fragmenta la operación si carecen de autonomía funcional respecto a la prestación principal.
Hechos
La entidad consultante tiene como actividad principal la prestación de un servicio de itinerario por el centro histórico y turístico de ciudades españolas. Para su desarrollo pone a disposición del cliente un vehículo de tres ruedas con capacidad para dos personas, que lleva instalado un sistema de audio que, mediante un sistema de GPS indica diferentes recorridos turísticos por la ciudad.
Cuestión planteada
Calificación de los servicios prestados como servicios culturales.
Tipo impositivo aplicable.
Contestación
1. - Resulta relevante a efectos de la contestación hacer referencia a lo señalado por el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas en su sentencia de 25 de febrero de 1999 en el asunto C-349/96, en la que dicho Tribunal se planteó cuales deben ser “los criterios para decidir, en materia del Impuesto sobre el Valor Añadido, si una operación que está compuesta por varios elementos debe ser considerada como una prestación única o como dos o más prestaciones diferentes que deben ser apreciadas separadamente”.
Señala el Tribunal en dicha sentencia lo siguiente:
“27. Con carácter preliminar, es preciso recordar que la cuestión relativa a la extensión de una operación tiene una importancia particular desde el punto de vista del IVA, tanto para determinar el lugar de las prestaciones de servicios como para aplicar el tipo impositivo o, como en el presente asunto, para aplicar las disposiciones relativas a la exención previstas por la Sexta Directiva. Además, hay que señalar que, debido a la diversidad de transacciones comerciales, es imposible dar una respuesta exhaustiva sobre la manera de abordar correctamente el problema en todos los casos.
28. Sin embargo, como declaró el Tribunal de Justicia en la sentencia de 2 de mayo de 1996, Faaborg-Gelting Linien (C-231/94, Rec. p. I-2395), apartados 12 a 14, acerca de la calificación de la explotación de un restaurante, cuando la operación controvertida está constituida por un conjunto de elementos y de actos, primeramente procede tomar en consideración todas las circunstancias en las que se desarrolle la operación de que se trate.
29. A este respecto, teniendo en cuenta la doble circunstancia de que, por una parte, del apartado 1 del artículo 2 de la Sexta Directiva se deduce que cada prestación de servicio normalmente debe ser considerada como distinta e independiente y que, por otra, la prestación constituida por un único servicio desde el punto de vista económico, no debe ser desglosada artificialmente para no alterar la funcionalidad del sistema del IVA, es importante buscar los elementos característicos de la operación controvertida para determinar si el sujeto pasivo realiza para el consumidor, considerado como un consumidor medio, varias prestaciones principales distintas o una prestación única.
30. Hay que señalar que se trata de una prestación única, en particular, en el caso de autos, en el que ha de considerarse que uno o varios elementos constituyen la prestación principal, mientras que, a la inversa, uno o varios elementos deben ser considerados como una o varias prestaciones accesorias que comparten el trato fiscal que la prestación principal. Una prestación debe ser considerada accesoria de una prestación principal cuando no constituye para la clientela un fin en sí, sino el medio de disfrutar en las mejores condiciones del servicio principal del prestador (sentencia de 22 de octubre de 1998, Madgett y Baldwin, asuntos acumulados C-308/96 y C-94/97, Rec. p. I-0000, apartado 24).
Por tanto, en el supuesto de que exista una prestación de servicios que tenga carácter accesorio respecto de otra prestación de servicios que tenga carácter principal realizadas ambas (operación accesoria y operación principal) para un mismo destinatario, la prestación de servicios que tenga carácter accesorio no tributará de manera autónoma e independiente por el Impuesto sobre el Valor Añadido, sino que seguirá el régimen de tributación por dicho Impuesto que corresponda a la operación principal de la que dependa.
En el caso planteado en la consulta, la entidad consultante realiza la prestación de un servicio de itinerario por el centro histórico y turístico de ciudades españolas mediante la puesta a disposición del cliente un vehículo de tres ruedas con capacidad para dos personas, que lleva instalado un sistema de audio que, mediante un sistema de GPS indica diferentes recorridos turísticos por la ciudad.
Es decir, que el servicio turístico consistente en ofrecer un itinerario por la ciudad recorriendo los lugares históricos más importantes en sí mismo no es eficaz si no va acompañado del vehículo de tres ruedas con el sistema de audio y GPS incorporado.
Luego podemos concluir señalando que la operación principal sería la puesta a disposición de un vehículo sin conductor, constituyendo un servicio accesorio del mismo la facilitación de un sistema de audio con GPS para hacer el recorrido turístico.
2.- El artículo 90, apartado uno, de la Ley 37/1992, dispone que el Impuesto se exigirá al tipo del 16 por ciento, salvo lo establecido en el artículo siguiente.
Por su parte, el artículo 91 no recoge en ningún apartado la actividad de alquiler de vehículos sin conductor como susceptible de tributar al 7 por ciento.
3.- En consecuencia con lo anterior, esta Dirección General le informa que en el caso consultado, el servicio de arrendamiento de vehículos sin conductor, tributará al tipo impositivo del 16 por ciento.
En cuanto a los servicios de seguimiento de itinerarios, histórico de servicios prestados etc., a través del sistema audio con GPS o GRPS, cabe considerar, en principio y dada la escasa información disponible, que se trata de un servicio accesorio al servicio principal de arrendamiento de vehículos sin conductor, ya que una prestación debe ser considerada accesoria de otra principal cuando no constituye para su destinatario un fin en sí misma, sino el medio de disfrutar en las mejores condiciones de la operación principal. En estas circunstancias, el tipo impositivo correspondiente a la prestación principal será también aplicable al servicio de seguimiento de itinerarios objeto de consulta.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 5, 20-uno-14º, 90-uno, 91-uno-2-7º