La cancelación de una condición constituye hecho imponible de la modalidad de actos jurídicos documentados cuando se documente en escritura notarial, sujetándose a cuota fija (papel timbrado) y, si contiene cantidad o cosa valuable e inscribible en registros públicos, a cuota gradual o variable según el tipo aprobado por la Comunidad Autónoma (o 0,50% supletoriamente). La base imponible de la cuota variable será el valor de la cantidad o cosa objeto de la cancelación.
Hechos
La sociedad consultante es propietaria de una parcela adquirida mediante escritura publica en la que se estableció una condición resolutoria, no en garantía del cumplimiento del pago del precio que había sido satisfecho en su totalidad, otorgándose por la parte vendedora carta de pago, sino en cuanto a la realización de de la construcción en determinada forma y plazos, modificación del uso de los bienes, enajenación de los mismos en ciertas condiciones y plazos, etc.
Ahora la consultante está interesada en cancelar en el Registro la indicada condición resolutoria.
Cuestión planteada
Si la cancelación de dicha condición está sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados y, en su caso, cuál seria la base imponible.
Contestación
El hecho imponible de la modalidad de actos jurídicos documentados, documentos notariales, del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, está regulado en el artículo 28 del texto refundido de la Ley de dicho impuesto (TRLITP), aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre de 1993), en estos términos: “Están sujetas las escrituras, actas y testimonios notariales, en los términos que establece el artículo 31”. Por su parte, este último precepto –titulado “Cuota tributaria”– determina lo siguiente:
“1. Las matrices y las copias de las escrituras y actas notariales, así como los testimonios, se extenderán, en todo caso, en papel timbrado de 0,30 euros por pliego o 0,15 euros por folio, a elección del fedatario. Las copias simples no estarán sujetas al impuesto.
2. Las primeras copias de escrituras y actas notariales, cuando tengan por objeto cantidad o cosa valuable, contengan actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantil, de la Propiedad Industrial y de Bienes Muebles no sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a los conceptos comprendidos en los números 1 y 2 del artículo 1 de esta Ley, tributarán, además, al tipo de gravamen que, conforme a lo previsto en la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, haya sido aprobado por la Comunidad Autónoma.
Si la Comunidad Autónoma no hubiese aprobado el tipo a que se refiere el párrafo anterior, se aplicará el 0,50 por 100, en cuanto a tales actos o contratos.
Del contenido del precepto transcrito, se deduce que, si bien el TRLITP no se refiere más que a un hecho imponible de la modalidad de actos jurídicos documentados, documentos notariales, en la práctica se configuran dos hechos imponibles diferentes –con distintos elementos objetivos–, que se gravan con dos cuotas también diferentes y, además, compatibles entre sí: las llamadas “cuota fija” (apartado 1) y “cuota gradual o variable” (apartado 2).
Sobre la naturaleza jurídica de estas dos formas de gravamen de los documentos notariales, cabe indicar que si bien, en principio, como ha señalado el Tribunal Supremo (entre otras, sentencias de 13 de febrero de 1987, 2 de octubre de 1989, 3 de enero y 4 de febrero de 1991 y 9 de marzo de 1992) la modalidad de actos jurídicos documentados grava esencialmente el documento, es decir, la formalización jurídica, mediante ciertos documentos notariales, de actos y contratos, o –como dice en sus sentencias de 25 de mayo de 1998 y 30 de octubre de 1999 – “el hecho imponible es la documentación de actos jurídicos”, esta característica en su sentido absoluto sólo puede predicarse de la llamada cuota fija, cuyo hecho imponible se determina por el mero otorgamiento del documento notarial, ya sea escritura, acta o testimonio y, en los dos primeros casos, tanto la matriz como las copias (salvo las copias simples).
Sin embargo, la sujeción al gravamen la cuota gradual no se determina simplemente por el otorgamiento del documento notarial, sino que requiere la concurrencia de los cuatro requisitos fijados en el apartado 2 del artículo 31, que son los siguientes:
Tratarse de las primeras copias de escrituras y actas notariales.
Tener por objeto cantidad o cosa valuable.
Contener actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantil, de la Propiedad Industrial (Oficina Española de Marcas y Patentes) y de Bienes Muebles.
No estar sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones ni a las modalidades de transmisiones patrimoniales onerosas u operaciones societarias del ITP.
En este sentido, el Tribunal Supremo, refiriéndose a la cuota gradual, ha establecido en su sentencia de 24 de octubre deducción 2003 que “lo que se somete al gravamen, según el artículo 27 del Texto Refundido, son los documentos notariales, mercantiles y administrativos y en el caso de los primeros, lo único que exige el artículo 32.2 para las primeras copias de escrituras es que «tengan por objeto cantidad o cosa valuable, contengan actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantil y de la Propiedad Industrial y no (estén) sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a los conceptos comprendidos en los apartados 1 y 2 del art. 1.º de esta Ley», esto es, a transmisiones patrimoniales y a operaciones societarias”.
La exigencia de estos requisitos adicionales impide calificar a la cuota gradual como un gravamen meramente documental, pues no es suficiente el otorgamiento del documento para configurar el hecho imponible de aquélla. Por el contrario, la necesidad de que el documento tenga por objeto cantidad o cosa valuable implica que la finalidad de la cuota gradual es gravar actos o contratos con contenido económico (los actos sin contenido económico, como los referentes a la capacidad civil o a la representación no están gravados).
Además, el hecho de que se grave sólo la primera copia del documento indica que cada acto o contrato debe ser gravado una sola vez (y no tantas veces como documentos contengan dicho acto o contrato). Por último, el requisito de que dicho acto o contrato no haya estado sujeto al ISD o a las otras modalidades del ITP significa que la cuota gradual funciona como una figura de cierre del tráfico jurídico, mediante la que se grava el contenido del documento y no su soporte documental formal. Es decir, se pretende gravar la incorporación al tráfico jurídico de ciertos actos o contratos no sujetos a otros gravámenes, incorporación que se produce una única vez.
En este sentido, en la escritura de cancelación de la condición resolutoria impuesta por la parte vendedora en relación al cumplimiento de determinados requisitos por parte de la entidad adquirente, no concurren los cuatro requisitos exigidos para configurar el hecho imponible de la cuota gradual, pues no parece que tenga por objeto cantidad o cosa valuable.
CONCLUSIONES:
La escritura de cancelación de la condición resolutoria impuesta por la parte vendedora en relación con el cumplimiento de determinados requisitos por parte de la entidad adquirente no parece que tenga por objeto cantidad o cosa valuable, por lo que no concurren los requisitos necesarios para tributar por la cuota gradual.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLITPAJD RDLeg 1/1993 art. 31-2