La exención del artículo 20.1.6 LIVA para servicios prestados por entidades autónomas a sus miembros mantiene plena aplicabilidad tras la incorporación de nuevos socios, siempre que concurran los requisitos legales (actividad exenta o no sujeta al IVA del 100% o volumen gravado inferior al 10%, servicios necesarios y exclusivamente reembolso de gastos). No es necesario solicitar nuevo reconocimiento de la exención a la AEAT por mera incorporación de miembros, pero sí debe comunicarse la modificación estatutaria cuando se alteren capital social o denominación, a los efectos de verificar la subsistencia de los requisitos que fundamentan la exención. La DGT descarta la necesidad de solicitud administrativa nueva y abre la obligación de comunicación de cambios estatutarios como mecanismo de control de subsistencia de condiciones.
Hechos
La consultante es una Agrupación de Interés Económico sujeta a la Ley 12/1991, cuya finalidad fundamental es prestar servicios de carácter informático a las cuatro Cajas de Ahorro que son sus socios. La Cajas han constituido, a su vez, compañías de seguros de vida para la distribución de los productos de seguro de éstas y corredurías de seguros para la distribución de seguros de sus propias compañías y seguros de otras compañías aseguradoras. Estas sociedades están participadas al 100 por cien por las Cajas.
Con el objeto de aprovechar los recursos técnicos con los que cuenta la consultante y que las compañías de seguros de vida y las corredurías de seguros puedan beneficiarse, al igual que las cajas, de los servicios prestados por la consultante, se prevé que aquéllas se incorporen como miembros de la agrupación de interés económico. Los nuevos socios que se incorporarán realizan una actividad esencialmente exenta, de forma que el volumen de operaciones efectivamente gravadas por el IVA no excede del 10 por ciento del total de las operaciones realizadas.
La consultante tiene reconocida por la A.E.A.T la exención en el Impuesto sobre el Valor Añadido por aplicación del artículo 20.Uno.6 de la Ley 37/1992. Asimismo, tributa en el régimen especial del Impuesto sobre Sociedades previsto en los artículos 48 y siguientes del Real Decreto Legislativo 4/2004.
Cuestión planteada
1. Aplicación la exención prevista en el artículo 20.Uno.6 de la Ley 37/1992 y el régimen especial del artículo 48 del RDL 4/2004, en caso de que se incorporen los nuevos socios.
2. Si la incorporación de nuevos miembros conlleva la necesidad de solicitar a la AEAT un nuevo reconocimiento de la exención en el IVA.
3. Necesidad de comunicar a la AEAT los nuevos estatutos de la entidad, en caso de que la incorporación de nuevos socios requiera la modificación de los mismos, únicamente respecto al capital social y la denominación de ésta.
Contestación
En relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido se informa lo siguiente:
1.- El artículo 20, apartado Uno, número 6º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), dispone que estarán exentas de este impuesto las siguientes operaciones:
“6º. Los servicios prestados directamente a sus miembros por uniones, agrupaciones o entidades autónomas, incluidas las Agrupaciones de Interés Económico, constituidas exclusivamente por personas que ejerzan esencialmente una actividad exenta o no sujeta al Impuesto cuando concurran las siguientes condiciones:
a) Que tales servicios se utilicen directa y exclusivamente en dicha actividad y sean necesarios para el ejercicio de las mismas.
b) Que los miembros se limiten a reembolsar la parte que les corresponda en los gastos hechos en común.
c) Que se reconozca previamente el derecho de los sujetos pasivos a la exención en la forma que se determine reglamentariamente.
Se entenderá a estos efectos que los miembros de una entidad ejercen esencialmente una actividad exenta o no sujeta al Impuesto cuando el volumen total anual de las operaciones efectivamente gravadas por el Impuesto no exceda del 10 por ciento del total de las realizadas.
La exención no alcanza a los servicios prestados por sociedades mercantiles”.
El desarrollo reglamentario de dicho precepto está contenido en el artículo 5 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (Boletín Oficial del Estado del 31) que dispone lo siguiente:
“El reconocimiento del derecho de los sujetos pasivos a la aplicación de las exenciones a que se refieren los números 6º y 12º del apartado uno del artículo 20 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, se efectuará por la Delegación o Administración de la Agencia Estatal de Administración Tributaria en cuya circunscripción territorial radique el domicilio fiscal del sujeto pasivo, previa solicitud del interesado.
El reconocimiento del derecho a que se refiere el párrafo anterior, surtirá efectos respecto de las operaciones cuyo devengo se produzca a partir de la fecha de la solicitud.
La eficacia de dicho reconocimiento quedará además condicionada a la subsistencia de los requisitos que, según lo dispuesto en la normativa del Impuesto, fundamentan la exención”.
Esta exención se corresponde con la establecida en el artículo 13.A.1.f) de la Sexta directiva, según el cual están exentas las prestaciones de servicios efectuadas por los grupos autónomos de personas que desarrollan una actividad exenta o para la que no tienen la condición de sujeto pasivo, con objeto de prestar a sus miembros los servicios directamente necesarios para el ejercicio de dicha actividad, siempre que estos grupos se limiten a reclamar a sus miembros el reembolso exacto de la parte que les corresponda en los gastos comprometidos en común, y a condición de que esta exención no sea susceptible de producir distorsiones de competencia.
2.- De acuerdo con la normativa transcrita, estarán exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido las prestaciones de servicios realizadas por la Agrupación de Interés Económico objeto de consulta cuando se cumplan los siguientes requisitos:
1º. Los miembros de la agrupación han de realizar esencialmente actividades exentas. A estos efectos la Ley 37/1992 considera que se cumple este requisito siempre que las operaciones sujetas y no exentas no superen el 10 por ciento del total de las operaciones realizadas.
2º. La agrupación ha de constituirse sin fin de lucro, sin que pueda tener beneficios para sí misma ni para distribuir entre sus socios. Sólo podrá exigir a sus socios el reembolso de los gastos hechos en común, en la forma prevista en sus estatutos.
3º. La exención sólo procede respecto de las prestaciones de servicios realizadas por la agrupación, con exclusión, por tanto, de las entregas de bienes.
4º. Los requisitos exigidos respecto a la actividad a realizar por la agrupación se concretan en los siguientes extremos:
a) Realizar una actividad auxiliar de la desarrollada por sus socios, sin que pueda sustituir a éstos en el desarrollo de su actividad principal.
b) Prestar servicios a sus socios, quedando excluidas del beneficio en caso de que preste asimismo servicios a terceros o que realice entregas de bienes, salvo aquellas que se refieran a los bienes que hayan sido utilizados por la propia agrupación en el desarrollo de su actividad de asistencia a los socios.
c) Los servicios prestados deben ser necesarios para el desarrollo de las actividades empresariales de los socios y utilizarse directa y exclusivamente en las actividades de los socios que fundamentan la exención.
El incumplimiento de los requisitos mencionados supone la pérdida de la exención del Impuesto para el conjunto de las actividades desarrolladas por la Agrupación de Interés Económico.
En concreto, no pueden considerarse cumplidos los requisitos legales establecidos, y no procede aplicar la exención contenida en el artículo 20.Uno.6º de la Ley del Impuesto, cuando la Agrupación preste directamente servicios a terceros. Dicha actividad es incompatible con el requisito establecido en la letra a) del artículo antes citado (que los servicios se utilicen directa y exclusivamente en el desarrollo de las actividades de sus socios). La aplicación de la exención a una Agrupación que realice simultáneamente actividades para terceros sería susceptible además de ocasionar distorsiones de competencia no permitidas por la normativa comunitaria.
No obstante, no se considerarían incumplidos los mismos cuando la Agrupación preste sus servicios a nuevos integrantes que cumplan con los requisitos legalmente establecidos, citados anteriormente.
Finalmente, hay que señalar que la aplicación de la exención está condicionada, conforme se ha expuesto, al reconocimiento previo por parte de la Administración Tributaria en los términos previstos en el artículo 5 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido.
La exención es el tratamiento que corresponde a las operaciones que cumplan los requisitos objetivos y subjetivos establecidos en la normativa citada, requisitos cuya concurrencia en los nuevos integrantes de la Asociación ha de apreciarse por el órgano administrativo que corresponda, sin que se puedan condicionar a la obtención de una autorización previa. No obstante la eficacia del reconocimiento está condicionada a que se cumplan y subsistan los requisitos citados.
En relación con el Impuesto sobre Sociedades se informa lo siguiente:
El artículo 48 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, dispone que a las agrupaciones de interés económico reguladas por la Ley 12/1991, de 29 de abril, de agrupaciones de interés económico, se aplicarán las normas generales de este impuesto con las especialidades establecidas en el propio artículo.
El apartado 5 del mismo artículo añade que:
“Este régimen fiscal no será aplicable en aquellos períodos impositivos en que se realicen actividades distintas de las adecuadas a su objeto o se posean, directa o indirectamente, participaciones en sociedades que sean socios suyos, o dirijan o controlen, directa o indirectamente, las actividades de sus socios o de terceros”.
Por tanto, el régimen fiscal establecido en el artículo 48 del TRLIS será de aplicación a las agrupaciones de interés económico regidas por la Ley 12/1991, en la medida en que realicen las actividades adecuadas a su objeto.
En relación con la admisión de nuevos socios por la consultante, será el Registrador Mercantil el que califique la validez del contenido de la escritura pública en cuya virtud se solicite la inscripción de la admisión de los nuevos socios, de conformidad con lo previsto en el Real Decreto 1784/1996, de 19 de julio, por el que se aprueba el Reglamento del Registro Mercantil.
Respecto de la comunicación de datos a la Administración Tributaria, el Real Decreto 1041/2003, de 1 de agosto, por el que se aprueba el Reglamento por el que se regulan determinados censos tributarios y se modifican otras normas relacionadas con la gestión del Impuesto sobre Actividades Económicas, dispone en su artículo 8 que “cuando se modifique cualquiera de los datos recogidos en la declaración de alta o en cualquier otra declaración de modificación posterior, el obligado tributario deberá comunicar a la Administración tributaria, mediante la correspondiente declaración, dicha modificación”.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 20
RD 1624/1992 art. 5
RD 1777/2004 art. 46
TRLIS RDLeg. 4/2004 art. 48