El impuesto especial sobre envases de plástico no reutilizables constituye un tributo indirecto sobre la utilización de envases no reutilizables que contengan plástico en territorio español, conforme a la Ley 7/2022. La repercusión al cliente depende de si el consultante actúa como sujeto pasivo del impuesto por la utilización de dichos envases en su actividad (fabricación, distribución o presentación de mercancías). La DGT confirma que quedan incluidos los envases diseñados para contener, proteger, manipular, distribuir y presentar mercancías, así como productos semielaborados (preformas, láminas) y cierres destinados a envases no reutilizables, gravándose por la cantidad de plástico que contengan cuando sean multicomponente.
Hechos
La consultante es una empresa de artes gráficas que plastifica superficies de papel y cartón, y actúa como fabricante intermedio de todo tipo de productos tales como libros, revistas, folletos, expositores y estuches de cosmética, alimentación, farmacia, etc.
Para poder atender los pedidos de sus clientes debe disponer de un almacén de materiales en bobinas de plásticos de diferentes formatos y sin conocer, cuando compra a estos materiales plásticos, a qué tipo de productos va a ir destinado.
En ocasiones sus clientes les piden que plastifiquen pliegos (complejo) que van a ir destinados a estuches que forman parte del ámbito objetivo del Impuesto especial sobre los envases de plástico no reutilizables ya que en sus órdenes de pedido identifican el producto final. Una vez que la compareciente realiza el complejo poniendo el plástico unido con adhesivos al pliego de papel/cartón, este complejo se le entrega al cliente que es quien fabrica el estuche en sus talleres propios o subcontratados sin aportar nuevamente plásticos.
Cuestión planteada
La consultante pregunta si en el caso anteriormente descrito debe repercutir el Impuesto especial sobre los envases de plástico no reutilizables a su cliente.
Contestación
La Ley 7/2022, de 8 de abril, de residuos y suelos contaminados para una economía circular (BOE del 9 de abril), en el Capítulo I del Título VII, establece la regulación del Impuesto especial sobre los envases de plástico no reutilizables. De acuerdo con el artículo 67.1 de dicha Ley se trata de “(…) un tributo de naturaleza indirecta que recae sobre la utilización, en el territorio de aplicación del impuesto, de envases no reutilizables que contengan plástico, tanto si se presentan vacíos, como si se presentan conteniendo, protegiendo, manipulando, distribuyendo y presentando mercancías.”.
El artículo 68 de la Ley 7/2022, de 8 de abril dispone que:
“1. Se incluyen en el ámbito objetivo de este impuesto:
a) Los envases no reutilizables que contengan plástico.
A estos efectos tienen la consideración de envases todos los artículos diseñados para contener, proteger, manipular, distribuir y presentar mercancías, incluyéndose dentro de estos tanto los definidos en el artículo 2.m) de esta ley, como cualesquiera otros que, no encontrando encaje en dicha definición, estén destinados a cumplir las mismas funciones y que puedan ser objeto de utilización en los mismos términos, salvo que dichos artículos formen parte integrante de un producto y sean necesarios para contener, sustentar o preservar dicho producto durante toda su vida útil y todos sus elementos estén destinados a ser usados, consumidos o eliminados conjuntamente.
Se considera que los envases son no reutilizables cuando no han sido concebidos, diseñados y comercializados para realizar múltiples circuitos o rotaciones a lo largo de su ciclo de vida, o para ser rellenados o reutilizados con el mismo fin para el que fueron diseñados.
b) Los productos plásticos semielaborados destinados a la obtención de los envases a los que hace referencia la letra a), tales como las preformas o las láminas de termoplástico.
c) Los productos que contengan plástico destinados a permitir el cierre, la comercialización o la presentación de envases no reutilizables.
2. A los efectos del apartado anterior, tiene la consideración de plástico el material definido en el artículo 2.u) de esta ley.
3. Aquellos productos a los que se hace referencia en el apartado 1 de este artículo que, estando compuestos de más de un material, contengan plástico, se gravarán por la cantidad de plástico que contengan.”
El artículo 71.1.e) de la Ley 7/2022, de 8 de abril define los productos semielaborados como:
“(…) aquellos productos intermedios obtenidos a partir de materias primas que han sido sometidas a una o varias operaciones de transformación y que requieren de una o varias fases de transformación posteriores para poder ser destinados a su función como envase.”.
En este sentido las bobinas de plásticos de diferentes formatos que adquiere la consultante cumple lo señalado en la definición citada, por lo que está incluido en el ámbito objetivo del impuesto.
El artículo 71.1.b) de la Ley 7/2022, de 8 de abril señala que:
“A efectos de este impuesto se entenderá por:
(…)
b) «Fabricación»: La elaboración de productos objeto de este Impuesto.
No obstante, no tendrá la consideración de fabricación la elaboración de envases a partir, exclusivamente, de los productos sujetos al impuesto comprendidos en el artículo 68.1.b) y c) de esta ley o, además de los anteriores, de otros productos que no contengan plástico.
Asimismo, tendrá la consideración de fabricación la incorporación a los envases de otros elementos de plástico que, no constituyendo por sí mismos, de manera individualizada, parte del ámbito objetivo del impuesto, tras su incorporación a los envases pasen a formar parte de los mismos.”.
Por tanto, si la consultante no incorpora otros elementos de plástico no incluidos en el ámbito objetivo del impuesto, la actividad que realiza no tendrá la consideración de fabricación a efectos del Impuesto especial sobre los envases de plástico no reutilizables. A sensu contrario, en caso de que sí incorpore otros elementos de plástico, sí realizará hecho imponible fabricación, y tendrá la consideración de contribuyente, tal como prevé el artículo 76 de la Ley 7/2022, de 8 de abril:
“En los supuestos comprendidos en el artículo 72.1, son contribuyentes del impuesto las personas físicas o jurídicas y entidades a las que se refiere el apartado 4 del artículo 35 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, que realicen la fabricación, importación o adquisición intracomunitaria de los productos que forman parte del ámbito objetivo del impuesto.”.
Cuando conforme a lo anterior, la consultante no realice el hecho imponible fabricación le será de aplicación lo previsto en el artículo 82.9.b) de la Ley 7/2022, de 8 de abril:
“Con ocasión de las ventas o entregas de los productos objeto del impuesto en el ámbito territorial de aplicación del mismo, se deberán cumplir las siguientes obligaciones:
(…)
b) En los demás supuestos, previa solicitud del adquirente, quienes realicen las ventas o entregas de los productos objeto del impuesto deberán consignar en un certificado, o en las facturas que expidan con ocasión de dichas ventas o entregas:
1.º El importe del impuesto satisfecho por dichos productos o, si le resultó de aplicación algún supuesto de exención, especificando el artículo en virtud del cual se aplicó dicho beneficio fiscal.
2.º La cantidad de plástico no reciclado contenido en los productos, expresada en kilogramos.
Lo establecido en esta letra no resultará de aplicación cuando se expidan facturas simplificadas con el contenido a que se refiere el artículo 7.1 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre.”.
Cuando la consultante sí realice el hecho imponible fabricación, será de aplicación lo que señala el artículo 82.9.a) de la Ley 7/2022, de 8 de abril, y la consultante deberá repercutir el impuesto, en los términos que ese precepto prevé:
“Con ocasión de las ventas o entregas de los productos objeto del impuesto en el ámbito territorial de aplicación del mismo, se deberán cumplir las siguientes obligaciones:
a) En la primera venta o entrega realizada tras la fabricación de los productos en el ámbito territorial del impuesto, los fabricantes deberán repercutir al adquirente el importe de las cuotas del impuesto que se devenguen al realizar dicha venta o entrega. En la factura que expidan deberán consignar separadamente:
1.º El importe de las cuotas devengadas.
2.º La cantidad de plástico no reciclado contenido en los productos, expresada en kilogramos.
3.º Si resulta de aplicación algún supuesto de exención, especificando el artículo en virtud del cual la venta o entrega resulta exenta.”.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1, del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 7/2022, de 8 de abril, de residuos y suelos contaminados para una economía circular.