La reducción del 40% del artículo 17.2.a) LIRPF resulta aplicable a los rendimientos del trabajo derivados de prejubilación percibidos de forma fraccionada únicamente cuando el cociente entre años de generación (computados de fecha a fecha) y períodos impositivos de fraccionamiento sea superior a dos. En el caso analizado, la modificación del contrato de prejubilación acaecida el 1 de septiembre de 2005 —que anticipa el final del cobro a enero de 2012— permite superar ese cociente mínimo, por lo que la reducción resulta aplicable a las cuantías percibidas desde esa fecha en adelante, no así a las anteriores.
Hechos
El consultante, incluido en el Expediente de Regulación de Empleo nº 58/2000 aprobado por la Dirección General de Trabajo, extinguió su relación laboral con la empresa el 1 de julio de 2001, materializándose en un contrato de prejubilación. La empresa garantiza al trabajador determinados porcentajes sobre su retribución bruta anual, desde el momento de la extinción del contrato de trabajo hasta la fecha de jubilación en enero del 2016. Posteriormente, con fecha 1 de septiembre de 2005 la empresa y el consultante acuerdan lo siguiente: i) que la jubilación tendrá lugar en la primera fecha posible según la Ley 35/2002, de 12 de julio, de medidas para el establecimiento de un sistema de jubilación gradual y flexible, y una vez agotada la prestación contributiva por desempleo, por lo que los pagos realizados por la empresa finalizan en enero del 2012, fecha prevista de jubilación, y a tal efecto se modifican las cuantías periódicas a percibir por el consultante desde el 1 de septiembre de 2005 hasta enero de 2012; ii) el trabajador percibirá en la fecha prevista de jubilación una indemnización correspondiente a conceptos relativos al período comprendido entre ésta y los 65 años, que será la diferencia entre el importe de la pensión oficial de jubilación de la Seguridad Social en ese período y la garantía establecida en el contrato de prejubilación; y iii) la empresa garantiza al trabajador el pago de una sola vez en la próxima nómina de prejubilación de una cantidad en compensación por las mermas en la pensión oficial de la Seguridad Social correspondiente a conceptos relativos al período a partir de los 65 años. Estas obligaciones asumidas por la empresa no están instrumentadas en un contrato de seguro, existiendo un aval bancario como garantía de cumplimiento, y según manifiesta el consultante las cuantías son satisfechas directamente por la empresa en la que trabajó.
Cuestión planteada
Aplicación del porcentaje de reducción previsto en el artículo 17.2.a) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo.
Contestación
El artículo 17.2.a) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, establece un porcentaje de reducción aplicable a los rendimientos del trabajo de la siguiente forma:
“a) El 40 por ciento de reducción, en caso de rendimientos que tengan un período de generación superior a dos años y que no se obtengan de forma periódica o recurrente, así como aquellos que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo.
El cómputo del período de generación, en el caso de que estos rendimientos se cobren de forma fraccionada, deberá tener en cuenta el número de años de fraccionamiento, en los términos que reglamentariamente se establezcan.
(…)”.
El artículo 10.2 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto 1775/2004, de 30 de julio, desarrolla lo previsto en este artículo 17.2.a), y dispone que:
“2. Cuando los rendimientos del trabajo con un período de generación superior a dos años se perciban de forma fraccionada, sólo será aplicable la reducción del 40 por ciento prevista en el artículo 17.2.a) de la Ley del Impuesto, en caso de que el cociente resultante de dividir el número de años de generación, computados de fecha a fecha, entre el número de períodos impositivos de fraccionamiento, sea superior a dos”.
Por tanto, en el supuesto de pagos fraccionados se podrá aplicar la reducción del 40 por 100 cuando el cociente resultante de dividir el número de años de prestación de servicios en la empresa, computados de fecha a fecha, entre el número de períodos impositivos de fraccionamiento de los rendimientos sea superior a dos.
En este caso concreto, según el contrato de prejubilación inicial que garantizaba determinadas cuantías desde julio de 2001 hasta enero de 2016 no se cumplía con lo previsto en el artículo 10.2 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, puesto que los años de prestación de servicios en la empresa, computados de fecha a fecha, dividido entre el número de períodos impositivos en que se perciben los rendimientos no es superior a dos. No obstante, los acuerdos de 1 de septiembre de 2005 entre la empresa y el consultante que modifican el contrato de prejubilación inicial rebaja el final del cobro de las rentas hasta enero de 2012, por lo que el cociente resultante es superior a dos. En este sentido, las rentas percibidas a partir del 1 de septiembre de 2005 cumplen con el requisito previsto en el citado artículo 10.2, y por tanto, a éstas se les podrá aplicar la reducción del 40 por 100.
Finalmente debe indicarse que a partir del 1 de enero de 2007 está en vigor el nuevo Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las Leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE 29 de noviembre de 2006), quedando derogado el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, no obstante cabe señalar que los preceptos normativos señalados continúan siendo de aplicación; si bien las referencias normativas concretas son el artículo 18.2 de la Ley 35/2006 y el artículo 11.2 del Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
RD 1775/2004 art. 10-2, RDLG 3/2004 art. 17-2-a