La cesión de derechos derivados de un contrato privado de compraventa de viviendas (antes de la entrega y adquisición de propiedad) constituye prestación de servicios sujeta a IVA al tipo general (21%), no transmisión de inmueble. La base imponible comprende la totalidad de la contraprestación recibida por el cedente, incluyendo tanto la señal ya percibida como el resto del precio a abonar en escrituración, devengándose íntegramente en el momento de la cesión de derechos, sin tributación adicional posterior.
Hechos
La mercantil A adquiere dos viviendas en construcción a una promotora. Con carácter previo a la firma de la escritura, se ceden los derechos sobre estos inmuebles a otra sociedad, la mercantil B, que pertenece al mismo grupo de empresas.
Cuestión planteada
1.- Tributación de la cesión de derechos, base imponible y tipo impositivo.
2.- ¿Existe tributación adicional por el resto del precio de los pisos que será abonado a la promotora en el momento de la entrega efectiva y firma de la escritura pública por la mercantil B, teniendo en cuenta que se trata de una primera entrega?
Contestación
1.- El supuesto de hecho planteado es el siguiente:
Una sociedad, dedicada a la promoción inmobiliaria, formaliza la venta de dos viviendas en construcción en contrato privado de compraventa, percibiendo una cantidad de dinero en concepto de señal hasta el momento de la firma de la escritura pública. Con ocasión de este cobro anticipado se devenga el impuesto a un tipo del 7 por ciento.
La compradora, sociedad mercantil A y sujeto pasivo del IVA, cede sus derechos a una tercera persona, sociedad mercantil B y sujeto pasivo del impuesto.
En el caso planteado el cedente (sociedad mercantil A) no tiene la condición de propietario del inmueble, pues en nuestro sistema jurídico la adquisición de la propiedad está condicionada a un doble requisito: la concurrencia del título, contrato de compraventa, que sí ha tenido lugar, y el modo o entrega del bien que, por el contrario, aún no se ha producido.
Por tanto, no se trata de la transmisión de un inmueble, sino de los derechos que ostenta el cedente frente a la entidad promotora, a consecuencia de la celebración del contrato privado de compraventa del referido inmueble.
2.- De acuerdo con lo dispuesto por el artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29) “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”
El apartado dos, letra a) del citado artículo 4 determina que se entenderán, en todo caso, realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional a las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles.
La letra b) del apartado uno del artículo 5 de la Ley del impuesto, presume la condición de empresario o profesional, en todo caso, a las sociedades mercantiles.
Por su parte, en el artículo 11, apartado uno de la Ley 37/1992, a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, se entiende por prestación de servicios toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con esta Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes.
Por tanto, la operación objeto de consulta, por la que la sociedad A cede a terceros sus derechos sobre la compra de determinados inmuebles a la sociedad B, constituye una operación sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, por aplicación de lo dispuesto en el artículo 4.Uno antes transcrito.
Dado que en la Ley 37/1992 no existe ninguna exención aplicable al supuesto de consulta, la sociedad A deberá repercutir el impuesto por las cesión de derechos objeto de consulta, con independencia de que se trate de empresarios o profesionales o personas físicas que carezcan de esta consideración.
3.- La base imponible del impuesto se regula en el artículo 78, apartado uno, de la Ley de la siguiente manera:
“La base imponible del Impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras personas".
Según se explica en la consulta, la total contraprestación en relación con la cesión de derechos sobre la compra de los inmuebles es de 81.151 €. Pues bien, este importe es el que integra la base imponible de la citada operación y sobre este importe deberá aplicarse el tipo impositivo correspondiente para calcular la cuota del impuesto que la sociedad A ha de repercutir a la sociedad B.
4.- En lo que se refiere al tipo impositivo aplicable a dichas operaciones, De acuerdo con lo establecido en el artículo 90, apartado uno, de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, el citado tributo se exigirá al tipo impositivo del 16 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente.
En el artículo 91 no se encuentra ningún apartado en el que se recojan operaciones tales como las señaladas en el escrito de consulta, por lo que el tipo impositivo aplicable a esta operación será el general del impuesto.
5.- La primera entrega de las viviendas será la realizada por la promotora una vez finalizada su construcción, es decir cuando aquéllas se pongan a disposición del adquirente que figura en la escritura pública de compraventa. Dicha entrega estará sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido, produciéndose en ese momento el devengo de este impuesto correspondiente a la entrega del bien. La promotora deberá repercutir con motivo de la entrega de las viviendas el Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente al precio total de dichos inmuebles, minorado por el Impuesto sobre el Valor Añadido repercutido con anterioridad por los pagos anticipados.
6.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 4, 5, 11, 78 -Uno y 90-Uno