Durante un expediente de regulación de empleo, procede regularizar el tipo de retención aplicable a los rendimientos del trabajo cuando se produzcan variaciones en la cuantía de las retribuciones o gastos deducibles que hayan servido de base para determinar el tipo inicialmente aplicado, conforme a lo dispuesto en el artículo 87.2.3.º del RIRPF. La regularización debe efectuarse recalculando la base imponible, el mínimo personal y familiar, y aplicando el nuevo tipo de retención a las retribuciones desde que se produce la variación de circunstancias, sin perjuicio de los ajustes que correspondan en la declaración de la renta del trabajador.
Hechos
La consultante se ve afectada por un expediente de regulación de empleo, que se inició el día 20 de marzo de 2012 y su finalización está prevista para el 19 de marzo de 2013, en el que se contempla como medida la reducción de la jornada ordinaria de trabajo.
Cuestión planteada
Regularización del tipo de retención durante el período de duración del expediente de regulación de empleo.
Contestación
El apartado 2 del artículo 99 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las Leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), establece la obligación de practicar retenciones a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en la cantidad que se determine reglamentariamente.
El procedimiento general para determinar el importe de la retención aplicable a los rendimientos del trabajo se recoge en los artículos 82 y siguientes del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto 439/2007,de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo de 2007), en adelante RIRPF. El propio artículo 82 del RIRPF dispone lo siguiente:
“Para calcular las retenciones sobre rendimientos del trabajo, a las que se refiere el artículo 80.1.1.º de este Reglamento, se practicarán, sucesivamente, las siguientes operaciones:
1.ª Se determinará, de acuerdo con lo previsto en el artículo 83 de este Reglamento, la base para calcular el tipo de retención.
2.ª Se determinará, de acuerdo con lo previsto en el artículo 84 de este Reglamento, el mínimo personal y familiar para calcular el tipo de retención.
3.ª Se determinará, de acuerdo con lo previsto en el artículo 85 de este Reglamento, la cuota de retención.
4.ª Se determinarán el tipo previo de retención y el tipo de retención, en la forma prevista en el artículo 86 de este Reglamento.
5.ª El importe de la retención será el resultado de aplicar el tipo de retención a la cuantía total de las retribuciones que se satisfagan o abonen, teniendo en cuenta las regularizaciones que procedan de acuerdo al artículo 87 de este Reglamento.”
El artículo 87 del RIRPF regula los casos y el procedimiento que se debe llevar a cabo para la regularización del tipo de retención por parte del pagador de los rendimientos del trabajo:
“1. Procederá regularizar el tipo de retención en los supuestos a que se refiere el apartado 2 siguiente y se llevará a cabo en la forma prevista en el apartado 3 y siguientes de este artículo.
2. Procederá regularizar el tipo de retención en las siguientes circunstancias:
(…)
3.º Cuando en virtud de normas de carácter general o de la normativa sectorial aplicable, o como consecuencia del ascenso, promoción o descenso de categoría del trabajador o, por cualquier otro motivo, se produzcan durante el año variaciones en la cuantía de las retribuciones o de los gastos deducibles que se hayan tenido en cuenta para la determinación del tipo de retención que venía aplicándose hasta ese momento. En particular, cuando varíe la cuantía total de las retribuciones superando el importe máximo establecido a tal efecto en el último párrafo del artículo 86.1 de este Reglamento.
(…)”
Por otro lado, el apartado 4 del artículo 87 del RIRPF establece lo siguiente:
“4. Los nuevos tipos de retención se aplicarán a partir de la fecha en que se produzcan las variaciones a que se refieren los números 1.º, 2.º, 3.º, 4.º y 5.º del apartado 2 de este artículo y a partir del momento en que el perceptor de los rendimientos del trabajo comunique al pagador las variaciones a que se refieren los números 6.º, 7.º, 8.º, 9.º, 10.º, 11.º y 12.º de dicho apartado, siempre y cuando tales comunicaciones se produzcan con, al menos, cinco días de antelación a la confección de las correspondientes nóminas, sin perjuicio de las responsabilidades en que el perceptor pudiera incurrir cuando la falta de comunicación de dichas circunstancias determine la aplicación de un tipo inferior al que corresponda, en los términos previstos en el artículo 107 de la Ley del Impuesto.
La regularización a que se refiere este artículo podrá realizarse, a opción del pagador, a partir del día 1 de los meses de abril, julio y octubre, respecto de las variaciones que, respectivamente, se hayan producido en los trimestres inmediatamente anteriores a estas fechas.”
De acuerdo con lo expuesto la entidad consultante debe regularizar el tipo de retención si se produce una variación en las retribuciones satisfechas a los empleados afectados por la reducción de la jornada ordinaria de trabajo, calculando el nuevo tipo de retención que en su caso les corresponda.
La regularización se lleva a cabo conforme a lo dispuesto en el apartado 3, del citado artículo 87 del Reglamento, que establece lo siguiente:
“a) Se procederá a calcular un nuevo importe previo de la retención a que se refiere el artículo 86 de este Reglamento, de acuerdo con el procedimiento establecido en el artículo 82 de este Reglamento, teniendo en cuenta las circunstancias que motivan la regularización.
b) Este nuevo importe previo de la retención se minorará en la cuantía de la deducción por obtención de rendimientos del trabajo a que se refiere el apartado 1 del artículo 80 bis de la Ley del Impuesto, así como en la cuantía de las retenciones e ingresos a cuenta practicados hasta ese momento.
En el supuesto de haberse reducido previamente el tipo de retención por aplicación de lo dispuesto en el último párrafo del apartado 1 del artículo 86 de este Reglamento, se tomará por cuantía de las retenciones e ingresos a cuenta practicados hasta ese momento la que hubiese resultado de no haber tomado en consideración dicha minoración.
En el supuesto de contribuyentes que adquieran su condición por cambio de residencia, del nuevo importe previo de la retención se minorará la cuantía de la deducción por obtención de rendimientos del trabajo a que se refiere el apartado 1 del artículo 80 bis de la Ley del Impuesto, y las retenciones e ingresos a cuenta del Impuesto sobre la Renta de no Residentes practicadas durante el período impositivo en el que se produzca el cambio de residencia, así como las cuotas satisfechas por este Impuesto devengadas durante el período impositivo en el que se produzca el cambio de residencia.
c) El nuevo tipo de retención se obtendrá multiplicando por 100 el cociente obtenido de dividir la diferencia resultante de la letra b) anterior entre la cuantía total de las retribuciones a las que se refiere el artículo 83.2 de este Reglamento que resten hasta el final del año y se expresará con dos decimales.
Cuando fuese cero o negativa la diferencia entre la base para calcular el tipo de retención y el mínimo personal y familiar para calcular el tipo de retención, o la diferencia entre el nuevo importe previo de la retención y la cuantía de la deducción por obtención de rendimientos del trabajo a que se refiere el apartado 1 del artículo 80 bis de la Ley del Impuesto, el tipo de retención será cero.
En este caso no procederá restitución de las retenciones anteriormente practicadas, sin perjuicio de que el perceptor solicite posteriormente, cuando proceda, la devolución de acuerdo con lo previsto en la Ley del Impuesto.”
Lo dispuesto en este párrafo se entenderá sin perjuicio de los mínimos de retención previstos en el artículo 86.2 de este Reglamento.
En el supuesto previsto en el último párrafo del apartado 1 del artículo 86 de este Reglamento, el nuevo tipo de retención se reducirá en dos enteros, sin que pueda resultar negativo como consecuencia de tal minoración.”
De cuanto antecede cabe extraer las siguientes consideraciones:
1ª.- A efectos de la regularización se deberán tener en cuenta las retribuciones satisfechas en el ejercicio y las previsibles a satisfacer en el mismo ejercicio, esto es, el correspondiente al año 2012.
2ª.- La regularización podrá realizarse a opción de la entidad pagadora, a partir del día 1 de los meses de abril, julio y octubre, en relación a las variaciones que se hayan producido en los trimestres inmediatamente anteriores a dichas fechas. Respecto a los meses de octubre, noviembre y diciembre, la regularización se deberá efectuar a partir de la fecha en que se produzca la variación a la baja de las retribuciones de los trabajadores, debidas a la reducción de la jornada ordinaria de trabajo como consecuencia del expediente de regulación de empleo.
3ª.- Por lo que se refiere al año 2013, para la determinación de la base a efectos de calcular el tipo de retención a aplicar en dicho año, se deberán tomar única y exclusivamente las retribuciones, dinerarias o en especie que, de acuerdo con las normas o estipulaciones contractuales aplicables y demás circunstancias previsibles, vaya a percibir el trabajador en el año 2013.
4ª.- La procedencia de regularización a realizar en su caso el día 1 de abril de 2013, dependerá de las retribuciones a satisfacer al trabajador que se hayan tenido en cuenta al inicio del año y de si en el periodo trimestral anterior a dicha fecha (1 de abril) se han producido variaciones en relación con las inicialmente previstas.
Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF. Ley 35/2006, Art. 99-2; RIRPF. RD 439/2007, Art. 82 y 87.