La implementación de un proceso basado en el estándar CMM existente en el mercado, orientado a mejorar la calidad en desarrollo de software según exigencias de clientes, no constituye actividad de investigación o desarrollo conforme al artículo 35.1.a) TRLIS, al no perseguir descubrimiento de nuevos conocimientos ni crear procesos no existentes en el mercado. No obstante, podría calificarse como innovación tecnológica bajo el artículo 35.2 TRLIS si el proyecto supone introducción de cambios significativos en productos, procesos o sistemas ya existentes con aplicación práctica inmediata y efectos económicos demostrables.
Hechos
El objeto social de la entidad consultante, de nueva creación, consistirá principalmente en el desarrollo de software para sistemas electrónicos en el sector de la automoción.
En la actualidad, la consultante está llevando a cabo un proyecto denominado "Desarrollo de software para sistemas electrónicos del sector de la automoción", con el fin de cubrir los altos estándares de calidad exigidos por sus clientes. Para ello, va a implementar un nuevo proceso, basado en el estándar de calidad CMM, actualmente muy extendido en la industria, debiendo identificar a tal fin unas áreas de proceso clave, comunes para todas las aplicaciones de software que vaya a desarrollar en el futuro. En definitiva, el proyecto consiste en adaptar dicho estándar CMM a la organización de la entidad consultante.
Cuestión planteada
Se plantea si las actividades necesarias para llevar a cabo dicho proyecto pueden ser calificadas como actividades de investigación, desarrollo e innovación tecnológica y, en su caso, determinar qué gastos e inversiones pueden formar parte de la base de deducción por actividades de I+D+i prevista en el artículo 35 del TRLIS.
Contestación
El artículo 35 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (BOE del 11 de marzo), en adelante, TRLIS, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, en su nueva redacción dada mediante Ley 35/2006, de de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, establece una deducción de la cuota íntegra de dicho impuesto por la realización de actividades de investigación científica e innovación tecnológica, incluyendo una definición de lo que, a estos efectos, se ha de entender por cada una de estas actividades.
En particular, siguiendo lo dispuesto en el apartado 1.a) del artículo 35 del TRLIS:
"Se considerará investigación a la indagación original planificada que persiga descubrir nuevos conocimientos y una superior comprensión en el ámbito científico y tecnológico, y desarrollo a la aplicación de los resultados de la investigación o de cualquier otro tipo de conocimiento científico para la fabricación de nuevos materiales o productos o para el diseño de nuevos procesos o sistemas de producción, así como para la mejora tecnológica sustancial de materiales, productos, procesos o sistemas preexistentes.(…).”
También se considerará actividad de investigación y desarrollo la concepción de software avanzado, siempre que suponga un progreso científico o tecnológico de nuevos teoremas o algoritmos o mediante la creación de sistemas operativos y lenguajes nuevos, o siempre que esté destinado a facilitar a las personas discapacitadas el acceso a los servicios de la sociedad de la información (…).
En el supuesto concreto planteado, el proyecto llevado a cabo por la consultante, consiste en implementar un nuevo proceso basado en el estándar de calidad CMM, actualmente existente en el mercado, debiendo identificar a tal fin unas áreas de proceso clave con el fin de dar respuesta a altos estándares de calidad exigidos por sus clientes en los procesos de desarrollo de software.
Por tanto, al no consistir dicho proyecto en la investigación destinada al descubrimiento de nuevos conocimientos o a una superior compresión en el ámbito científico y tecnológico, ni en la aplicación de conocimientos científicos existentes en la creación de nuevos procesos o sistemas de producción no existentes en el mercado, no podrá calificarse el proyecto analizado como investigación o desarrollo a efectos fiscales.
No obstante, el apartado 2 del artículo 35 de del TRLIS establece una deducción en cuota por la realización de actividades de innovación tecnológica, considerándose como tales aquellas “cuyo resultado sea la obtención de nuevos productos o procesos de producción o de mejoras sustanciales, tecnológicamente significativas, de los ya existentes. Se considerarán nuevos aquellos productos o procesos cuyas características o aplicaciones, desde el punto de vista tecnológico, difieran sustancialmente de las existentes con anterioridad.”
Con base en lo anterior se pueden establecer los siguientes criterios con respecto al concepto de innovación tecnológica:
Primero: Novedad o mejora sustancial. El producto o proceso obtenido o que se pretende obtener ha de ser nuevo o incorporar una mejora sustancial. La novedad no ha de ser meramente formal o accesoria, sino que debe suponer la existencia de un cambio esencial, una modificación en alguna de las características básicas e intrínsecas del producto o proceso, que atribuyan una nueva naturaleza al elemento modificado.
Segundo: Desde el punto de vista tecnológico. La novedad tiene que producirse en el ámbito tecnológico del proceso o producto.
Tercero: Desde un punto de vista subjetivo. No se requiere la obtención de un nuevo producto o proceso inexistente en el mercado, sino el desarrollo de un nuevo producto o proceso que no haya sido desarrollado hasta el momento por la entidad que lo lleva a cabo, en línea con la definición de innovación contenida en el Manual de Oslo, en su nueva versión elaborada en el año 2005.
En la medida en que el proyecto, descrito en la consulta formulada, implica implementar un nuevo proceso, basado en el estándar de calidad CMM, existente en la industria, debiendo identificar, a tal fin, unas áreas de proceso clave, podría ser calificado como innovación tecnológica, únicamente, en la medida en que la implementación del nuevo proceso implique una novedad o mejora sustancial, es decir, una novedad no meramente formal o accesoria, sino que implique la existencia de un cambio esencial, una modificación en alguna de las características básicas e intrínsecas del proceso, que atribuyan una nueva naturaleza al elemento modificado en sede de la entidad consultante.
En tal supuesto, siguiendo lo dispuesto en el apartado 2, letra b) del ya citado artículo 35 del TRLIS, únicamente formará parte de la base de deducción:
“ (…) el importe de los gastos del período en actividades de innovación tecnológica que correspondan a los siguientes conceptos:
1.º Proyectos cuya realización se encargue a universidades, organismos públicos de investigación o centros de innovación y tecnología, reconocidos y registrados como tales, según el citado Real Decreto 2609/1996, de 20 de diciembre.
2.º Diseño industrial e ingeniería de procesos de producción, que incluirán la concepción y la elaboración de los planos, dibujos y soportes destinados a definir los elementos descriptivos, especificaciones técnicas y características de funcionamiento necesarios para la fabricación, prueba, instalación y utilización de un producto, así como la elaboración de muestrarios textiles.
3.º Adquisición de tecnología avanzada en forma de patentes, licencias, «know-how» y diseños. No darán derecho a la deducción las cantidades satisfechas a personas o entidades vinculadas al sujeto pasivo. La base correspondiente a este concepto no podrá superar la cuantía de un millón de euros.
4.º Obtención del certificado de cumplimiento de las normas de aseguramiento de la calidad de la serie ISO 9000, GMP o similares, sin incluir aquellos gastos correspondientes a la implantación de dichas normas.
Se consideran gastos de innovación tecnológica los realizados por el sujeto pasivo en cuanto estén directamente relacionados con dichas actividades, se apliquen efectivamente a la realización de éstas y consten específicamente individualizados por proyectos.
Los gastos de innovación tecnológica correspondientes a actividades realizadas en el exterior también podrán ser objeto de la deducción, siempre y cuando la actividad de innovación tecnológica principal se efectúe en España y no sobrepasen el 25 por ciento del importe total invertido.
Igualmente tendrán la consideración de gastos de innovación tecnológica las cantidades satisfechas para la realización de dichas actividades en España, por encargo del sujeto pasivo, individualmente o en colaboración con otras entidades.
Para determinar la base de la deducción el importe de los gastos de innovación tecnológica se minorará en el 65 por ciento de las subvenciones recibidas para el fomento de dichas actividades e imputables como ingreso en el período impositivo”
De acuerdo con la información suministrada, en el desarrollo de dicho proyecto ha colaborado una Universidad, por lo que únicamente formarán parte de la base de la deducción los gastos correspondientes a la colaboración de dicha Universidad en el proyecto, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 35.2.b) 1º del TRLIS, debiendo, en todo caso, minorarse en el 65% de la subvención recibida para el desarrollo de dicho proyecto e imputable como ingreso en el período impositivo, la cual se distribuirá proporcionalmente entre los distintos gastos imputables al proyecto, salvo que del acuerdo de concesión de la misma pudiera inferirse un criterio de reparto diferente.
Por último, el porcentaje de deducción aplicable sobre la base previamente señalada será el 15% de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 35.2.c) del TRLIS.
No obstante, con efectos desde 1 de enero de 2007 resultarán de aplicación los coeficientes previstos en la disposición adicional décima del TRLIS, introducida mediante Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 35