La deducción por inversión en vivienda habitual del art. 68.1 LIRPF se practica sobre las cantidades efectivamente satisfechas en amortización del principal e intereses del préstamo hipotecario, conforme al calendario real de devolución, no al porcentaje registral de la escritura de constitución. La base máxima anual de 9.040 euros se computa a medida que se devuelva el principal, de modo que la deducción sigue el ritmo efectivo de pagos, independientemente de la estructura formal del préstamo.
Hechos
El consultante y su cónyuge, con el que está casado en régimen de separación de bienes, son propietarios al 50 por ciento de su vivienda habitual. El consultante satisfizo una parte de su porcentaje de titularidad con fondos propios y el resto, junto con el 50 por ciento restante correspondiente a su cónyuge, se financió a través de un préstamo hipotecario. En dicho préstamo figuran ambos como deudores al 50 por ciento, si bien su cónyuge satisface un porcentaje mayor del préstamo hipotecario.
Cuestión planteada
Posibilidad de la aplicación de la deducción por inversión en vivienda habitual en el porcentaje real en que se está devolviendo el préstamo hipotecario y no en base al porcentaje que establece la escritura de constitución del mismo.
Contestación
La deducción por inversión en vivienda habitual se recoge en los artículos 68.1, 70 y 78 del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por la Ley 35/2006, de 28 de noviembre (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, siendo el primero de ellos, concretamente en su número 1º, donde se establece la configuración general de la deducción estableciendo que, con arreglo a determinados requisitos y circunstancias, los contribuyentes podrán aplicar una deducción por inversión en su vivienda habitual. Dicha deducción se aplicará sobre “las cantidades satisfechas en el período de que se trate por la adquisición o rehabilitación de la vivienda que constituya o vaya a constituir la residencia habitual” de los mismos. Así mismo dispone la formación de la base de deducción, en los siguientes términos:
“La base máxima de esta deducción será de 9.040 euros anuales y estará constituida por las cantidades satisfechas para la adquisición o rehabilitación de la vivienda, incluidos los gastos originados que hayan corrido a cargo del adquirente y, en el caso de financiación ajena, la amortización, los intereses, el coste de los instrumentos de cobertura del riesgo de tipo de interés variable de los préstamos hipotecarios regulados en el artículo decimonoveno de la Ley 36/2003, de 11 de noviembre, de medidas de reforma económica, y demás gastos derivados de la misma. En caso de aplicación de los citados instrumentos de cobertura, los intereses satisfechos por el contribuyente se minorarán en las cantidades obtenidas por la aplicación del citado instrumento.”
Cuando en la inversión se utilice financiación ajena, la deducción se practicará a medida que se vaya devolviendo el principal y se abonen, en su caso, los correspondientes intereses.
Por su parte, el artículo 54 del Reglamento del Impuesto, aprobado el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del 31 de marzo), en adelante RIRPF, define el concepto de vivienda habitual en los siguientes términos:
“1. Con carácter general se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años.
(…)
2. Para que la vivienda constituya la residencia habitual del contribuyente debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras.”
Conforme con tal regulación, cabe afirmar que el beneficio fiscal por inversiones destinadas a la adquisición de la vivienda habitual está ligado a la titularidad, aunque sea compartida, del pleno dominio del inmueble, circunstancia que concurre en el consultante y su cónyuge, al adquirir cada uno de ellos el cincuenta por ciento, respectivamente, del pleno dominio de la vivienda. Constituyendo su residencia habitual, podrán practicar la deducción en función de los importes que satisfaga en el periodo impositivo por la adquisición de la vivienda.
El emplear financiación ajena consistente en un préstamo hipotecario en el que constan como prestatarios tanto el consultante como su cónyuge al 50 por ciento, implica entender, desde un punto de vista jurídico, que el pago de las distintas cuotas de amortización, así como los gastos inherentes a su concesión y cancelación se satisfacen por ambos por partes iguales, con independencia de la procedencia de los fondos destinados a tal fin y de la forma en que cada uno responde respecto del préstamo. Los dos figuran como deudores por partes iguales.
Debe tenerse en cuenta que conforme al artículo 1205 del Código Civil “la novación, que consiste en sustituirse un nuevo deudor en lugar del primitivo, puede hacerse sin el conocimiento de éste, pero no sin el consentimiento del acreedor“. La acreditación de que el cónyuge del consultante satisface un porcentaje superior al 50 por ciento de cada uno de los importes del préstamo hipotecario no supone la acreditación de que éste se haya convertido en prestatario en una proporción superior a ese 50 por ciento. Para poder considerar que el cónyuge del consultante ha satisfecho un porcentaje superior al que consta en el préstamo se le debería considerar prestatario en la proporción que corresponda y, por tanto, se debería acreditar el consentimiento del acreedor en la sustitución del porcentaje del préstamo del que responden los deudores.
Teniendo el préstamo bancario como único objetivo cubrir parte de los costes de adquisición de la vivienda, el cónyuge del consultante únicamente tendrá derecho a aplicar la deducción, en calidad de propietario, por la mitad de las cantidades que en cada momento se satisfagan relacionados con éste, es decir, por la participación que le corresponde en dicho préstamo, siempre que acredite su pago.
Para que pueda considerar con derecho a deducción un porcentaje superior al 50 por ciento del préstamo concedido, alcanzando así a la totalidad de las cantidades que, tendentes a satisfacer la deuda que por su parte indivisa le corresponde de la vivienda, deberá acreditar que el consultante le entregó en préstamo las cantidades correspondientes a ese porcentaje adicional al 50 por ciento del capital concedido por la entidad financiera, pactando el mismo tipo de interés acordado con la entidad y el cubrir la parte proporcional de todos los gastos inherentes al préstamo. Con carácter general, al reintegrarle el préstamo podrá el cónyuge del consultante beneficiarse de la deducción, pues está abonando cantidades para la adquisición de su vivienda habitual.
En el presente caso, y de ésta manera, el cónyuge del consultante tendrá derecho a la deducción, respecto del préstamo que le ha concedido el consultante a medida que satisfaga la deuda contraída con éste, hecho que puede producirse coincidiendo a medida que ambos satisfagan los pagos vinculados con el préstamo.
Por su parte, el consultante podrá practicar deducción, exclusivamente, por la parte que del crédito hipotecario le corresponda pagar en función del porcentaje de titularidad que ostenta sobre la vivienda, pues la otra parte que paga procede de la devolución por parte de su cónyuge del crédito concedido previamente al mismo.
La citada acreditación, así como la conexión con el préstamo de la entidad, su destino y la justificación de su devolución, deberá efectuarse utilizando cualquiera de los medios de prueba generalmente admitidos en derecho, correspondiendo la valoración de las pruebas aportadas a los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria. No obstante, conviene recordar la prevalencia que los Tribunales otorgan a los documentos públicos sobre los privados.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, Ley 35/2006, Artículo 68-1-1º; RIRPF, RD 439/2007, Artículo 54-1