La actividad de servicios de telecomunicación debe clasificarse en el epígrafe 769.9 del IAE ("Otros servicios privados de telecomunicación n.c.o.p.") conforme a la regla 8ª de la Instrucción. La sujeción al IVA depende de que la prestación se realice en territorio español (artículos 69-70 Ley 37/1992), debiendo el sujeto pasivo declarar el impuesto con la periodicidad establecida. Los pagos a cuenta del IRPF resultan exigibles si la actividad genera rendimientos de actividades económicas superiores a los umbrales legales de obligación de estimación directa o se acoge a régimen de estimación objetiva.
Hechos
El consultante realiza una actividad económica consistente en el alquiler de servidores que son arrendados por este a empresas extranjeras (holandesa y alemana).
Los servidores son arrendados por el consultante suscribiendo contratos de servicios, y, a su vez, este cobra a sus clientes una cantidad por la prestación de un servicio de telecomunicación.
Cuestión planteada
Epígrafe del Impuesto sobre Actividades Económicas en el que debe darse de alta.
Obligación de presentar declaraciones de IVA.
Obligación de realizar pagos fraccionados a cuenta del IRPF.
Contestación
PRIMERO. En relación con el Impuesto sobre Actividades Económicas:
En base expuesto en el escrito de consulta, la actividad económica descrita es de carácter empresarial y deberá clasificarse en el grupo 769, “Otros servicios de telecomunicación”, de la sección primera de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas junto con la Instrucción para su aplicación por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, y más concretamente en el epígrafe 769.9, “Otros servicios privados de telecomunicación n.c.o.p.”, de acuerdo con el procedimiento establecido en el párrafo primero de la regla 8ª de la Instrucción, ya que se trata de una actividad que no se halla como tal expresamente recogida en las citadas Tarifas, cuyo tenor literal es el siguiente:
“Las actividades empresariales, profesionales y artísticas, no especificadas en las Tarifas, se clasificarán, provisionalmente, en el grupo o epígrafe dedicado a las actividades no clasificadas en otras partes (n.c.o.p.), a las que por su naturaleza se asemejen y tributarán por la cuota correspondiente al referido grupo o epígrafe de que se trate.”
No obstante, y sin perjuicio de todo lo manifestado anteriormente, conviene señalar que, de acuerdo con lo previsto por el apartado 1 de la regla 4ª de la Instrucción “… el pago de la cuota correspondiente a una actividad faculta, exclusivamente, para el ejercicio de esa actividad …”, si el sujeto pasivo realiza además alguna otra actividad distinta de la expuesta en el punto 1º) de este informe, como por ejemplo, el suministro a sus clientes de aplicaciones o programas informáticos, la confección de las páginas Web para sus clientes, u otra de cualquier naturaleza o clase, deberá causar alta en la rúbrica correspondiente de las Tarifas del impuesto, no estando, por tanto, comprendidas estas otras actividades en el citado epígrafe 769.9.
SEGUNDO. En relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido:
1.- El Impuesto sobre el Valor Añadido grava las prestaciones de servicios efectuadas por empresarios y profesionales en el territorio de aplicación del Impuesto.
Las reglas para determinar el lugar en que se consideran realizadas las prestaciones de servicios se recogen, principalmente, en los artículos 69 y 70 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29).
El artículo 69 de la Ley 37/1992, dispone en el apartado Uno, que las prestaciones de servicios se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto cuando el prestador de los mismos tenga situada en dicho territorio la sede de su actividad económica, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 70 de la Ley.
El artículo 70 de la Ley el Impuesto recoge una serie de reglas especiales para la localización de determinadas prestaciones de servicios.
2.- A efectos de la presente consulta, hay que tener en cuenta la regla prevista en el artículo 70, apartado Uno, ordinal 4º, que hace referencia a los servicios suministrados por vía electrónica. Su letra B) define dichos servicios del siguiente modo:
“B) A efectos de esta Ley, y sin perjuicio de lo establecido en el número 8º de este apartado, se considerarán servicios prestados por vía electrónica aquellos servicios que consistan en la transmisión enviada inicialmente y recibida en destino por medio de equipos de procesamiento, incluida la compresión numérica y el almacenamiento de datos, y enteramente transmitida, transportada y recibida por cable, radio, sistema óptico u otros medios electrónicos y, entre otros, los siguientes:
a) El suministro y alojamiento de sitios informáticos.
b) El mantenimiento a distancia de programas y de equipos.
c) El suministro de programas y su actualización.
d) El suministro de imágenes, texto, información y la puesta a disposición de bases de datos.
e) El suministro de música, películas, juegos, incluidos los de azar o de dinero, y de emisiones y manifestaciones políticas, culturales, artísticas, deportivas, científicas o de ocio.
f) El suministro de enseñanza a distancia.
A estos efectos, el hecho de que el prestador de un servicio y su destinatario se comuniquen por correo electrónico no implicará, por sí mismo, que el servicio prestado tenga la consideración de servicio prestado por vía electrónica.”
3.- El artículo 11, del Reglamento (CE) nº 1777/2005, del Consejo, de 17 de octubre de 2005 por el que se establecen disposiciones de aplicación de la Directiva 77/388/CE relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido (DOUE 29-10-2005), establece lo siguiente:
“1. Las prestaciones de servicios efectuadas por vía electrónica contempladas en el artículo 9, apartado 2, letra e), duodécimo guión, y en el anexo L, de la Directiva 77/388/CEE, abarcarán los servicios prestados a través de Internet o de una red electrónica que, por su naturaleza, estén básicamente automatizados y requieran una intervención humana mínima, y que no tengan viabilidad al margen de la tecnología de la información.
2. Quedarán regulados por lo dispuesto en el apartado 1, en particular, los servicios que se detallan a continuación, siempre que se efectúen a través de Internet o de una red electrónica:
a) el suministro de productos digitalizados en general, incluidos los programas informáticos, sus modificaciones y sus actualizaciones;
b) los servicios que permitan o presten apoyo a la presencia de particulares o empresas en una red electrónica, como un sitio o una página web;
c) los servicios generados automáticamente desde un ordenador, a través de Internet o de una red electrónica, en respuesta a una introducción de datos específicos efectuada por el cliente;
d) la concesión, a título oneroso, del derecho a comercializar un bien o servicio en un sitio de Internet que funcione como un mercado en línea, en el que los compradores potenciales realicen sus ofertas por medios automatizados y la realización de una venta se comunique a las partes mediante un correo electrónico generado automáticamente por ordenador;
e) los paquetes de servicios de Internet relacionados con la información y en los que el componente de telecomunicaciones sea una parte secundaria y subordinada (es decir, paquetes de servicios que vayan más allá del simple acceso a Internet y que incluyan otros elementos como páginas de contenido con vínculos a noticias, información metereológica o turística, espacios de juego, alberque de sitios, acceso a debates en línea, etc.);
f) los servicios enumerados en el anexo I.”
El Anexo L de la Directiva 77/388/CE contiene una lista ilustrativa de prestaciones de servicios por vía electrónica consideradas en la letra e) del apartado 2 del artículo 9. Es la siguiente:
“ANEXO L
LISTA ILUSTRATIVA DE PRESTACIONES DE SERVICIOS POR VÍA ELECTRÓNICA
CONSIDERADAS EN LA LETRA E) DEL APARTADO 2 DEL ARTÍCULO 9
1. El suministro y alojamiento de sitios informáticos, el mantenimiento a distancia de programas y de equipos.
2. El suministro de programas y su actualización.
3. El suministro de imágenes, texto e información y la puesta a disposición de bases de datos.
4. El suministro de mús9ica, películas y juegos, incluidos los de azar o de dinero, y de emisiones y manifestaciones políticas, culturales, artísticas, deportivas, científicas o de ocio.
5. El suministro de enseñanza a distancia.
En caso de que el suministrador de un servicio y su cliente se comuniquen por medio de correo electrónico, esta circunstancia no implica por sí misma que el servicio prestado sea un servicio electrónico con arreglo a lo dispuesto en el último guión de la letra e) del apartado 2 del artículo 9.”
Por su parte el Anexo I del citado Reglamento establece en sus apartado 1 y 2, lo siguiente:
“ANEXO I
Artículo 11 del presente Reglamento
1. Punto 1 del anexo L de la Directiva 77/388/CEE:
a) alojamiento del sitios web y de páginas web;
b) mantenimiento a distancia, automatizado y en línea, de programas;
c) administración de sistemas remotos,
d) almacenamiento de datos en línea en los casos en que los datos específicos se almacenan y obtienen electrónicamente;
e) suministro en línea de espacio de disco a petición.
2. Punto 2 del anexo L de la Directiva 77/388/CEE:
a) acceso o descarga de programas informáticos, como por ejemplo programas de gestión/contabilidad, o programas antivirus, así como de sus actualizaciones;
b) programas para bloquear la descarga de banners publicitarios;
c) descarga de controladores, como los que permiten interconectar el ordenador personal con equipos periféricos tales como impresoras;
d) instalación automatizada en línea de filtros de acceso a sitios web;
e) instalación automatizada en línea de cortafuegos.”
De conformidad con el número 4º apartado uno del citado artículo 70, letra A), los servicios prestados por vía electrónica se entenderán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto en los siguientes supuestos: “a) Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente o domicilio. Lo dispuesto en esta letra se aplicará con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste.
b) Cuando los servicios se presten por un empresario o profesional y la sede de su actividad económica o establecimiento permanente desde el que se presten los servicios se encuentre en el territorio de aplicación del Impuesto, siempre que el destinatario del mismo no tenga la condición de empresario o profesional actuando como tal y se encuentre establecido o tenga su residencia o domicilio habitual en la Comunidad, así como cuando no resulte posible determinar su domicilio.
A efectos de lo dispuesto en esta letra, se presumirá que el destinatario del servicio es residente en la Comunidad cuando se efectúe el pago de la contraprestación del servicio con cargo a cuentas abiertas en establecimientos de entidades de crédito ubicadas en dicho territorio.
c) Cuando los servicios sean prestados desde la sede de actividad o un establecimiento permanente de un empresario o profesional que se encuentre fuera de la Comunidad y el destinatario no tenga la condición de empresario o profesional actuando como tal, siempre que este último se encuentre establecido o tenga su residencia o domicilio habitual en el territorio de aplicación del Impuesto.
A efectos de lo dispuesto en esta letra, se presumirá que el destinatario del servicio se encuentra establecido o es residente en el territorio de aplicación del Impuesto cuando se efectúe el pago de la contraprestación del servicio con cargo a cuentas abiertas en establecimientos de entidades de crédito ubicadas en dicho territorio.”
Si los servicios a los que se refiere el escrito de consulta pueden ser calificados como servicios prestados por vía electrónica, en los términos expuestos anteriormente, se aplicará lo dispuesto en el apartado A) del artículo 70.Uno 4º, de forma que los mismos se entenderán localizados en territorio de aplicación del impuesto cuando se presten a un empresario o profesional establecido en el territorio de aplicación del impuesto, o cuando el destinatario no tenga carácter de empresario o profesional y esté establecido en la Comunidad, dado que el consultante está establecido en territorio de aplicación del Impuesto.
4.- En relación con las obligaciones de facturación del consultante, el artículo 2 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el artículo primero del Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre, dispone:
“1. De acuerdo con el artículo 164.uno.3º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, los empresarios o profesionales están obligados a expedir factura y copia de ésta por las entregas de bienes y prestaciones de servicios que realicen en el desarrollo de su actividad, incluidas las no sujetas y las sujetas pero exentas del Impuesto, en los términos establecidos en este Reglamento y sin más excepciones que las previstas en él. Esta obligación incumbe asimismo a los empresarios o profesionales acogidos a los regímenes especiales del Impuesto sobre el Valor Añadido.
También deberá expedirse factura y copia de ésta por los pagos recibidos con anterioridad a la realización de las entregas de bienes o prestaciones de servicios por las que deba asimismo cumplirse esta obligación conforme al párrafo anterior, a excepción de las entregas de bienes exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido por aplicación de lo dispuesto en el artículo 25 de la Ley del Impuesto.
2. Deberá expedirse factura y copia de ésta en todo caso en las siguientes operaciones:
a) Aquellas en las que el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal, con independencia del régimen de tributación al que se encuentre acogido el empresario o profesional que realice la operación, así como cualesquiera otras en las que el destinatario así lo exija para el ejercicio de cualquier derecho de naturaleza tributaria. (…)”.
Por tanto, el consultante deberá facturar a su cliente por los servicios prestados, es decir, deberá facturar a las sociedades el servicio de búsqueda de servidores así como el de alojamiento de páginas Web que les presta y cuya contraprestación será la renta por el alquiler de servidores y alojamiento de las páginas web más la comisión de gestión que cobre la consultante. Es este servicio búsqueda, alquiler de servidores y alojamiento de páginas web, el que estará sujeto al Impuesto, siempre que se localice en territorio de aplicación del Impuesto según las reglas expuestas anteriormente, en atención a que se califique como servicio prestado por vía electrónica, toda vez que conforme al artículo 11.Dos 15º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, las operaciones de mediación y las de agencia o comisión cuando se actúe en nombre propio y medie en una prestación se servicios se entenderá que ha recibido y prestado por sí mismo los correspondientes servicios.
5.- En relación a las obligaciones de los sujetos pasivos, el artículo 164 de la Ley 37/1992 establece:
Uno. Sin perjuicio de lo establecido en el Título anterior, los sujetos pasivos del Impuesto estarán obligados, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente, a:
1º. Presentar declaraciones relativas al comienzo, modificación y cese de las actividades que determinen su sujeción al Impuesto.
2º. Solicitar de la Administración el número de identificación fiscal y comunicarlo y acreditarlo en los supuestos que se establezcan.
3º. Expedir y entregar factura de todas sus operaciones, ajustada a lo que se determine reglamentariamente. 4º. Llevar la contabilidad y los registros que se establezcan, sin perjuicio de lo dispuesto en el Código de Comercio y demás normas contables.
5º. Presentar periódicamente o a requerimiento de la Administración, información relativa a sus operaciones económicas con terceras personas.
6º. Presentar las declaraciones-liquidaciones correspondientes e ingresar el importe del Impuesto resultante.
Sin perjuicio de lo previsto en el párrafo anterior, los sujetos pasivos deberán presentar una declaración-resumen anual.
En los supuestos del artículo 13, número 2º, de esta Ley deberá acreditarse el pago del Impuesto para efectuar la matriculación definitiva del medio de transporte.
7º. Nombrar un representante a efectos del cumplimiento de las obligaciones impuestas en esta Ley cuando se trate de sujetos pasivos no establecidos en la Comunidad, salvo que se encuentren establecidos en Canarias, Ceuta o Melilla, o en un Estado con el que existan instrumentos de asistencia mutua análogos a los instituidos en la Comunidad.
Dos. La obligación de expedir y entregar factura por las operaciones efectuadas por los empresarios o profesionales se podrá cumplir, en los términos que reglamentariamente se establezcan, por el cliente de los citados empresarios o profesionales o por un tercero, los cuales actuarán, en todo caso, en nombre y por cuenta del mismo.
Cuando la citada obligación se cumpla por un cliente del empresario o profesional, deberá existir un acuerdo previo entre ambas partes, formalizado por escrito. Asimismo, deberá garantizarse la aceptación por dicho empresario o profesional de cada una de las facturas expedidas en su nombre y por su cuenta, por su cliente.
Las facturas expedidas por el empresario o profesional, por su cliente o por un tercero, en nombre y por cuenta del citado empresario o profesional, podrán ser transmitidas por medios electrónicos, siempre que, en este último caso, el destinatario de las facturas haya dado su consentimiento y los medios electrónicos utilizados en su transmisión garanticen la autenticidad de su origen y la integridad de su contenido.
Reglamentariamente se determinarán los requisitos a los que deba ajustarse la facturación electrónica.
Tres. Lo previsto en los apartados anteriores será igualmente aplicable a quienes, sin ser sujetos pasivos de este Impuesto, tengan sin embargo la condición de empresarios o profesionales a los efectos del mismo, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente.
Cuatro. La Administración tributaria, cuando lo considere necesario a los efectos de cualquier actuación dirigida a la comprobación de la situación tributaria del empresario o profesional o sujeto pasivo, podrá exigir una traducción al castellano, o a cualquier otra lengua oficial, de las facturas correspondientes a entregas de bienes o prestaciones de servicios efectuadas en el territorio de aplicación del Impuesto, así como de las recibidas por los empresarios o profesionales o sujetos pasivos establecidos en dicho territorio.
TERCERO. En relación con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas:
La obligación de presentar pagos fraccionados a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas se encuentra regulada en el apartado 7 del artículo 99 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de los no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), y es objeto de desarrollo en el Capítulo V del Título VII del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo).
El artículo 109 del Reglamento del Impuesto señala que:
“1. Los contribuyentes que ejerzan actividades económicas estarán obligados a autoliquidar e ingresar en el Tesoro, en concepto de pago a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, la cantidad que resulte de lo establecido en los artículos siguientes, sin perjuicio de las excepciones previstas en los apartados siguientes.
2. Los contribuyentes que desarrollen actividades profesionales no estarán obligados a efectuar pago fraccionado en relación con las mismas si, en el año natural anterior, al menos el 70 por ciento de los ingresos de la actividad fueron objeto de retención o ingreso a cuenta…”
Por lo que respecta al importe de los pagos fraccionados a realizar por los contribuyentes que determinen su rendimiento neto en el método de estimación directa, en cualquiera de sus modalidades, el artículo 110 del mismo texto reglamentario señala:
“1. Los contribuyentes a que se refiere el artículo anterior ingresarán, en cada plazo, las cantidades siguientes:
a) Por las actividades que estuvieran en el método de estimación directa, en cualquiera de sus modalidades, el 20 por ciento del rendimiento neto correspondiente al período de tiempo transcurrido desde el primer día del año hasta el último día del trimestre a que se refiere el pago fraccionado.
De la cantidad resultante por aplicación de lo dispuesto en esta letra se deducirán los pagos fraccionados ingresados por los trimestres anteriores del mismo año.
…3. De la cantidad resultante por aplicación de lo dispuesto en los apartados anteriores, se podrán deducir, en su caso:
a) Las retenciones practicadas y los ingresos a cuenta efectuados correspondientes al período de tiempo transcurrido desde el primer día del año hasta el último día del trimestre al que se refiere el pago fraccionado, cuando se trate de:
1.º Actividades profesionales que determinen su rendimiento neto por el método de estimación directa, en cualquiera de sus modalidades.
2.º Arrendamiento de inmuebles urbanos que constituya actividad económica.
3.º Cesión del derecho a la explotación de la imagen o del consentimiento o autorización para su utilización que constituya actividad económica, y demás rentas previstas en el artículo 75.2.b) del presente Reglamento. b) Las retenciones practicadas y los ingresos a cuenta efectuados conforme a lo dispuesto en los artículos 95 y 104 de este Reglamento correspondientes al trimestre, cuando se trate de:
1.º Actividades económicas que determinen su rendimiento neto por el método de estimación objetiva. No obstante, cuando el importe de las retenciones e ingresos a cuenta soportados en el trimestre sea superior a la cantidad resultante por aplicación de lo dispuesto en las letras b) y c) del apartado 1 anterior, así como, en su caso, de lo dispuesto en el apartado 2 anterior, podrá deducirse dicha diferencia en cualquiera de los siguientes pagos fraccionados correspondientes al mismo período impositivo cuyo importe positivo lo permita y hasta el límite máximo de dicho importe.
2.º Actividades agrícolas, ganaderas o forestales no incluidas en el número 1.º anterior.
4. Los contribuyentes podrán aplicar en cada uno de los pagos fraccionados porcentajes superiores a los indicados.”
El plazo de presentación e ingreso se regula en el artículo 111 del Reglamento del Impuesto, que señala que:
“1. Los empresarios y profesionales estarán obligados a declarar e ingresar trimestralmente en el Tesoro Público las cantidades determinadas conforme a lo dispuesto en el artículo anterior en los plazos siguientes: a) Los tres primeros trimestres, entre el día 1 y el 20 de los meses de abril, julio y octubre.
b) Cuarto trimestre, entre el día 1 y el 30 del mes de enero.
Cuando de la aplicación de lo dispuesto en el artículo anterior no resultasen cantidades a ingresar, los contribuyentes presentarán una declaración negativa.
2. El Ministro de Economía y Hacienda podrá prorrogar los plazos a que hace referencia este artículo, así como establecer supuestos de ingreso semestral con las adaptaciones que procedan de los porcentajes determinados en el artículo anterior.
3. Los contribuyentes presentarán las declaraciones ante el órgano competente de la Administración tributaria e ingresarán su importe en el Tesoro Público.
La declaración se ajustará a las condiciones y requisitos y el ingreso se efectuará en la forma y lugar que determine el Ministro de Economía y Hacienda.”
Por tanto, el consultante estará obligado al pago fraccionado, que deberá realizar de acuerdo con lo anteriormente señalado.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992, Arts.. 11, 69, 70, 164; LIRPF Ley 35/2006, Art. 99; RD 1496/2003, Art. 2
RIRPF RD 439/2007, Arts. 109, 110, 111