La operación se acogerá al régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS si cumple los requisitos formales del artículo 83.1 (transmisión en bloque de patrimonios, disolución sin liquidación, atribución de valores con compensación ≤10%) y mercantiles de la Ley 3/2009. No obstante, la DGT condiciona la aplicabilidad a que concurran motivos económicamente válidos (reestructuración, racionalización) conforme al artículo 96.2, descartando el régimen cuando la operación persiga como objetivo principal la ventaja fiscal sin sustrato empresarial. La calificación de motivo económicamente válido requiere análisis casuístico de la finalidad económica real de la operación más allá de la apariencia formal.
Hechos
Las sociedades A y B se dedican a la producción intensiva de aceitunas y además la sociedad A transforma esta materia prima, produciendo aceite de oliva para su posterior comercialización. Ambas sociedades tienen algún socio común y mantienen relaciones comerciales.
Se pretende llevar a cabo una operación de reestructuración empresarial, mediante un proceso de fusión por absorción, por el que la sociedad A absorbería a la sociedad B, transmitiendo esta última en bloque a la primera la totalidad de su patrimonio social, como consecuencia de su disolución sin liquidación, atribuyendo participaciones de la sociedad absorbente a los socios de la absorbida en función del patrimonio social de esta última.
Las causas económicas que motivan este proceso de fusión son:
- Simplificar y racionalizar la estructura empresarial mediante la concentración en una sola persona jurídica, reduciendo los costes de dirección y gestión.
- Conseguir economías de escala y aprovechar las sinergias que se generan.
- Consolidar patrimonial y financieramente la sociedad, incrementando su solvencia y su capacidad de negociación frente a terceros, facilitando nuevas formas de financiación y endeudamiento de la compañía.
Cuestión planteada
Si a dicha operación le es de aplicación el régimen especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades y si las causas señaladas para llevarla a cabo constituyen motivos económicamente válidos a efectos de la aplicación del citado régimen.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen especial de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.1.a) del TRLIS considera como fusión la operación por la cual “una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la otra entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad”.
En el ámbito mercantil, el artículo 22 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen, desde el punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de fusión.
Por tanto, si la operación planteada se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la Ley 3/2009, y cumple lo dispuesto en el artículo 83.1 del TRLIS, dicha operación podrá acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del título VII del TRLIS en las condiciones y requisitos establecidos en el mismo.
Por otra parte, el artículo 96.2 del TRLIS establece que:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
(…)”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferentes, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación proyectada se realiza con el objeto de simplificar y racionalizar la estructura empresarial mediante la concentración en una sola persona jurídica, reduciendo los costes de dirección y gestión; conseguir economías de escala y aprovechar las sinergias que se generan; y consolidar patrimonial y financieramente la sociedad, incrementando su solvencia y su capacidad de negociación frente a terceros, facilitando nuevas formas de financiación y endeudamiento de la compañía. Estos motivos se pueden considerar como económicamente válidos a los efectos del artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83 y 96