La sociedad residente en Alemania con local arrendado en España para almacenamiento y distribución de productos constituye establecimiento permanente conforme al art. 5.1 del Convenio Hispano-Alemán, salvo que la actividad revista carácter meramente preparatorio o auxiliar. La excepción del art. 5.3.a) (utilización de instalaciones con único fin de almacenar o entregar mercancías) aplica únicamente si tales funciones son accesorias respecto al objeto esencial de la empresa; requiere análisis caso a caso de si el almacenamiento y distribución españoles constituyen actividad core o mera preparatoria del conjunto empresarial.
Hechos
La sociedad alemana consultante vende en España mercancías importadas de China. Tiene arrendado un local en España para el almacenamiento y distribución de sus productos. Aporta un contrato de colaboración y representación fiscal con una empresa española como documentación adjunta.
Cuestión planteada
Si dispone en España de establecimiento permanente en aplicación del artículo 5 del Convenio para evitar la doble imposición hispano alemán.
Contestación
En la medida en que la sociedad consultante sea residente en Alemania en el sentido recogido en el propio Convenio, resultará aplicable el Convenio Hispano-Alemán para evitar la doble imposición y de prevenir la evasión fiscal en materia de Impuestos sobre la Renta y sobre el Patrimonio, de 5 de diciembre de 1966 (B.O.E. de 8 de abril de 1968).
El artículo 5.1 del Convenio define establecimiento permanente en los siguientes términos:
“1. La expresión “establecimiento permanente” significa un lugar fijo de negocios en el que una empresa efectúe toda o parte de su actividad.”
En este caso, la entidad consultante dispone en España de un local arrendado para el almacenamiento y distribución de sus productos en el que se realiza parte de su actividad. Por lo tanto, podría entenderse que dispone de un lugar fijo de negocios en España.
Ahora bien, de acuerdo con lo dispuesto en el párrafo 21 del los Comentarios al Modelo de Convenio de la OCDE, el apartado 4 del mismo artículo 5 “enumera algunas actividades empresariales que se consideran excepciones a la definición general formulada en el apartado 1 y que no constituyen establecimiento permanente, aunque la actividad se realice a través de un lugar fijo de negocios. Todas estas actividades tienen como rasgo común su carácter preparatorio o auxiliar.”
El apartado 3 del artículo 5 del Convenio hispano – alemán dispone, entre otros supuestos:
“3. El término “establecimiento permanente” no comprende:
a) La utilización de instalaciones con el único fin de almacenar, exponer o entregar bienes o mercancías pertenecientes a la empresa;
(…)
e) El mantenimiento de un lugar fijo de negocios con el único fin de hacer publicidad, suministrar información, realizar investigaciones científicas o desarrollar otras actividades similares que tengan carácter preparatorio o auxiliar siempre que estas actividades se realicen para la propia empresa.”
El propio párrafo 21 de los Comentarios también dispone:
“Así pues, las disposiciones del apartado 4 tienen como objeto evitar que una empresa de un Estado sea gravada en el otro Estado si las actividades realizadas en ese otro Estado tienen un carácter meramente preparatorio o auxiliar.”
El párrafo 24 indica:
“A menudo es difícil distinguir entre las actividades que tienen un carácter preparatorio o auxiliar y aquellas que no lo tienen. El criterio decisivo consiste en determinar si las actividades del lugar fijo de negocios constituyen en sí mismas una parte esencial y significativa de las actividades del conjunto de la empresa. Convendrá estudiar separadamente cada caso. Un lugar fijo de negocios cuyo objeto general sea idéntico al de la empresa en su conjunto no realiza una actividad preparatoria o auxiliar.”
En este caso, de acuerdo con el contrato que se adjunta con el escrito de consulta, la empresa consultante firma un acuerdo de “colaboración y representación fiscal” con una empresa española transitaria y expedidora, que realizará por cuenta de la empresa alemana “los despachos aduaneros, las operaciones de almacenaje y distribución, fletes, transportes…” y todas las propias de su calidad de transitario y distribuidor.
En principio, tal como se define en el escrito de consulta, la actividad de la sociedad alemana incluye la importación de productos originarios de terceros países, no europeos, para su venta. Por lo tanto la actividad de almacenaje y distribución puede calificarse de auxiliar.
En estas circunstancias, el almacenaje y entrega de estas mercancías que se realiza en España se puede caracterizar de actividad incluida en las citadas en el apartado 3.a) del artículo 5 del Convenio. Dichas actividades deben considerarse solamente actividades auxiliares respecto a la actividad principal de importación y venta internacional realizada en Alemania y no podrían dar lugar a considerar la existencia de establecimiento permanente en España.
Ahora bien, el artículo 5 del Convenio Hispano Alemán recoge también la posibilidad de la existencia de establecimiento permanente a través de un agente dependiente en los apartados 4 y 5, que indican:
“4. Una persona que actúe en un Estado contratante por cuenta de una empresa del otro Estado contratante, salvo que se trate de un agente independiente comprendido en el párrafo 5, se considera que constituye establecimiento permanente en el Estado primeramente mencionado si tiene y ejerce habitualmente en este Estado poderes para concluir contratos en nombre de la empresa, a menos que sus actividades se limiten a la compra de bienes o mercancías para la misma.
5. No se considera que una empresa de un Estado contratante tiene establecimiento permanente en el otro Estado contratante por el mero hecho de que realice actividades en este otro Estado por medio de un corredor, un comisionista general o cualquier otro mediador que goce de un estatuto independiente, siempre que estas personas actúen dentro del marco ordinario de su actividad.”
De acuerdo con el contrato aportado, parece que es la sociedad alemana la que contrata y vende directamente sus productos a las empresas españolas y que la sociedad española es contratada exclusivamente para la realización de los trámites aduaneros, almacenaje y distribución, realizando su propia actividad, teniendo por lo tanto carácter independiente.
En conclusión, los servicios prestados por la empresa española, que realiza su propia actividad, se refieren siempre a actividades auxiliares y, por tanto, puede considerarse en estas circunstancias que no existe en España establecimiento permanente de la sociedad alemana consultante.
Lo dicho hasta ahora no sufre modificaciones con la entrada en vigor el 18 de octubre de 2012 del Convenio entre el Reino de España y la República Federal de Alemania para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio y su protocolo, hecho en Madrid el 3 de febrero de 2011. El nuevo Convenio se aplicará de acuerdo con lo dispuesto en su artículo 30 de entrada en vigor.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
CDI Alemania - España, Artículo 5