La entidad no ostentará la condición de sociedad patrimonial en 2005 si acredita que realiza actividad económica de fabricación de harinas, que implica ordenación por cuenta propia de medios de producción y recursos humanos para la producción de bienes. Aun concurriendo esta actividad económica, la calificación como patrimonial requiere que más del 50% del activo esté constituido por valores o no afecto a actividades económicas, que más del 50% del capital pertenezca a 10 o menos socios o grupo familiar, y que ambas circunstancias persistan más de 90 días del ejercicio. La existencia de actividad económica no es condición eximente automática, sino que debe analizarse la afectación de cada elemento patrimonial a dicha actividad conforme a los criterios del IRPF.
Hechos
La entidad consultante tomó acuerdo, en Junta General Extraordinaria de 21 de mayo de 2005, de disolución y liquidación, por la imposibilidad de continuar con la actividad de fabricación de harinas, procediéndose en ese mismo acto a paralizar oficialmente todos los procesos de producción y comercialización, quedando inactiva, confirmándose asimismo la interposición del proceso de regulación de empleo para el despido de los 9 trabajadores de su plantilla, de los cuales 6 eran socios.
La entidad consultante, sociedad anónima laboral, se había constituido en 1982, como consecuencia de la crisis de la primitiva fábrica de harinas, indemnizándose a todos los trabajadores de su plantilla con los terrenos, naves y parte de las instalaciones que se utilizaban en dicha fábrica, los cuales constituyeron la sociedad anónima laboral. Como los activos recibidos (terrenos y naves) eran superiores a las necesidades de la nueva actividad, se continuaron las actividades de fabricación ocupando un 31,65% del total de los terrenos y construcciones, que siempre han supuesto menos del 50% de su activo total.
La entidad consultante ha venido presentando sus declaraciones del Impuesto sobre Sociedades en el régimen general, pero la interpretación de la Comisión Liquidadora es que debe hacerlo por el régimen de las sociedades patrimoniales, al concurrir las siguientes circunstancias:
- Más del 50% de sus activos no han estado, ni antes ni después del acuerdo de disolución, afectos a actividades económicas.
- Más del 50% de su capital pertenece directamente a 10 o menos socios.
- Estas circunstancias han concurrido durante más de 90 días dentro del ejercicio social de 2005.
Cuestión planteada
Régimen tributario que debe aplicar la entidad consultante en su declaración del Impuesto sobre Sociedades para 2005.
Contestación
El artículo 61 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, establece que tendrán la consideración de sociedades patrimoniales, en principio, aquéllas en las que concurran las circunstancias siguientes:
- Que más de la mitad de su activo esté constituido por valores o que más de la mitad de su activo no esté afecto a actividades económicas. Para determinar si existe actividad económica o si un elemento patrimonial se encuentra afecto a ella, se estará a lo dispuesto en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
- Que más del 50 por ciento del capital social pertenezca, directa o indirectamente, a 10 o menos socios o a un grupo familiar, entendiéndose a estos efectos que éste está constituido por el cónyuge y las demás personas unidas por vínculos de parentesco, en línea directa o colateral, consanguínea o por afinidad, hasta el cuarto grado, inclusive.
- Que ambas circunstancias concurran durante más de 90 días del ejercicio social.
En relación con la primera de las circunstancias señaladas, resulta necesario analizar, en primer lugar, si la sociedad realiza en 2005 una actividad económica. Y en segundo lugar, si los elementos patrimoniales que figuran en su activo se encuentran o no afectos a una actividad económica.
Respecto de la cuestión relativa al ejercicio de una actividad económica, el artículo 25 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (TRLIRPF), aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, establece:
“1. Se considerarán como rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración los rendimientos de las actividades extractivas, de fabricación, comercio o prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras, y el ejercicio de profesiones liberales, artísticas y deportivas.
2. (…)”
Según su escrito de consulta, la sociedad realiza una actividad de fabricación de harinas, que tiene la consideración de actividad económica, ya que se produce una ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. Asimismo, en el escrito de consulta se indica que, con fecha 21 de mayo de 2005, la sociedad queda totalmente inactiva.
Establecido lo anterior, es decir, que la entidad ha realizado en 2005 la actividad de fabricación de harinas, es necesario analizar si los elementos patrimoniales que figuran en su activo se encuentran o no afectos a la misma. En el escrito de consulta se indica que los terrenos y construcciones recibidos de la antigua fábrica de harinas, que la sociedad ha necesitado para desarrollar su actividad, han supuesto menos del 50% de la totalidad de los terrenos y construcciones de la entidad, pero no se indica nada de otros posibles activos afectos a esa actividad, ni tampoco del destino o utilización de los restantes terrenos y construcciones recibidos de la antigua fábrica de harinas, que la sociedad no dedicó a la actividad de fabricación.
La composición de su activo así como la afectación a actividades económicas son cuestiones de hecho que la entidad consultante deberá acreditar por cualquier medio de prueba admitido en Derecho y cuya valoración corresponderá, en su caso, a los órganos competentes en materia de comprobación de la Administración tributaria.
Además de lo anterior hay que tener en cuenta la posible presencia en el balance de la sociedad de beneficios no distribuidos de los diez años anteriores derivados de la actividad, sobre lo que nada se indica en el escrito de consulta. Al respecto, el propio artículo 61 del TRLIS incluye otra norma a fin de evitar que las sociedades que desarrollan actividades económicas puedan quedar sujetas al régimen de las sociedades patrimoniales como consecuencia de no distribuir sus beneficios y reinvertirlos en elementos no afectos a la actividad. Así, el número 2.º de la letra a) del apartado 1 del artículo 61 establece que:
“2.º No se computarán como valores ni como elementos no afectos a actividades económicas aquellos cuyo precio de adquisición no supere el importe de los beneficios no distribuidos obtenidos por la entidad, siempre que dichos beneficios provengan de la realización de actividades económicas, con el límite del importe de los beneficios obtenidos tanto en el propio año como en los últimos 10 años anteriores. A estos efectos, se asimilan a los beneficios procedentes de actividades económicas los dividendos que procedan de los valores a que se refiere el último inciso del párrafo anterior, cuando los ingresos obtenidos por la entidad participada procedan, al menos en el 90 por ciento, de la realización de actividades económicas.”
En este sentido, la actividad de fabricación de harinas desarrollada por la sociedad constituye una actividad económica, por lo que para determinar si la entidad pudiera tener la consideración de patrimonial habría que restar del total de sus activos no afectos, el importe de los beneficios no distribuidos procedentes de la realización de actividades económicas, con el límite de los beneficios obtenidos en el propio año y en los diez anteriores. Si después de esta operación resulta que más de la mitad del activo de la consultante está constituido por activos no afectos o por valores, concurrirá la circunstancia objetiva para que la entidad deba tributar en el régimen de las sociedades patrimoniales.
En todo caso, es preciso tener en cuenta que, si con motivo de su disolución y liquidación, se hubiera procedido a la enajenación de los activos de la entidad, lo cual se desconoce, a la hora de delimitar qué se entiende por beneficios provenientes de la realización de actividades económicas es necesario tener en cuenta que, en relación con los beneficios que tienen su origen en la transmisión del inmovilizado material afecto a la actividad en los que se desarrollaba la explotación, al existir un nexo causal, claro y preciso con la actividad realizada al ser un bien afecto a la misma, debe entenderse que los beneficios resultantes de la transmisión han de incluirse dentro del conjunto de beneficios que proceden de la realización de actividades económicas. En consecuencia, el resultado originado por su transmisión formaría parte de los beneficios provenientes de la realización de actividades económicas.
Si, de acuerdo con todo lo señalado anteriormente, después de esta operación más de la mitad del activo de la consultante está constituido por activos no afectos o por valores, concurriendo esta circunstancia durante más de 90 días del ejercicio social de 2005, y dado que la entidad manifiesta que más del 50% de su capital pertenece directamente a 10 o menos socios, cumpliría las condiciones para tributar en el régimen de las sociedades patrimoniales en 2005.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 61