La transmisión del establecimiento permanente situado en el extranjero genera ganancia patrimonial en la entidad española por diferencia entre valor de mercado y valor contable. Esta ganancia puede beneficiarse de la exención del artículo 22 TRLIS si concurren los requisitos legales: que la renta proceda de actividades empresariales (al menos 85% de ingresos de fuentes no transparencia fiscal internacional), que el establecimiento haya soportado gravamen análogo al IS en territorio no paraíso fiscal, y que no existan circunstancias de abuso de derecho o financiación anómala. La aplicación de la exención es optativa por cada establecimiento permanente.
Hechos
La entidad consultante es una sociedad mercantil española con un establecimiento permanente en la República Dominicana, consistente en un hospital privado dedicado a la prestación de servicios médicos y sanitarios.
Se pretende transmitir el establecimiento permanente a otra sociedad del grupo, a través de alguna de las siguientes opciones:
- Aportación no dineraria del establecimiento permanente
- Transmisión de los activos y pasivos que constituyen el establecimiento permanente.
El establecimiento permanente está sometido en la República Dominicana a un impuesto consistente en una tasa del 25% sobre las rentas netas de fuente dominicana. Dichas rentas netas se calculan detrayendo de los ingresos brutos, los gastos necesarios efectuados para obtener dicha renta que tengan la consideración de deducibles según la legislación dominicana.
Cuestión planteada
Si la transmisión del establecimiento permanente por parte de la entidad española puede aplicar la exención prevista en el artículo 22 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
La transmisión de un establecimiento permanente situado en el extranjero cuya titularidad corresponde a una entidad española, de acuerdo con lo establecido en el artículo 15.3 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, establece una tributación en dicha entidad, por cuanto integrará en su base imponible la diferencia entre el valor normal de mercado de los elementos transmitidos (el establecimiento permanente en este caso) y su valor contable.
No obstante, de cumplirse las condiciones exigidas, resultará aplicable la exención del artículo 22 del TRLIS, o la deducción del artículo 31 de la misma norma. El artículo 31 parte de la base de que se integran en la base imponible rentas obtenidas y gravadas en el extranjero.
El artículo 22 declara exentas las rentas obtenidas en el extranjero a través de un establecimiento permanente situado fuera del territorio español cuando, entre otros, se cumplan los siguientes requisitos:
“a) Que la renta del establecimiento permanente proceda de la realización de actividades empresariales en el extranjero, en los términos previstos en la letra c) del apartado 1 del artículo 21 de esta Ley.
b) Que el establecimiento permanente haya sido gravado por un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a este impuesto, en los términos del artículo anterior, y que no se halle situado en un país o territorio calificado reglamentariamente como paraíso fiscal
(…)
4. No se aplicará el régimen previsto en este artículo cuando se den, respecto del sujeto pasivo o de las rentas obtenidas en el extranjero, las circunstancias previstas en el apartado 3 del artículo anterior. La opción a que se refiere el párrafo c) de dicho apartado se ejercerá por cada establecimiento situado fuera del territorio español, incluso en el caso de que existan varios en el territorio de un solo país.”
En referencia al cumplimiento del primero de los requisitos, la letra c) del apartado 1 del artículo 21 del TRLIS considera, entre otras, rentas procedentes de actividades empresariales en el extranjero aquellas en que al menos el 85 por 100 de los ingresos del ejercicio correspondan a:
“1.º Rentas que se hayan obtenido en el extranjero y que no estén comprendidas entre aquellas clases de renta a que se refiere el apartado 2 del artículo 107 como susceptibles de ser incluidas en la base imponible por aplicación del régimen de transparencia fiscal internacional. En cualquier caso, las rentas derivadas de la participación en los beneficios de otras entidades, o de la transmisión de los valores o participaciones correspondientes, habrán de cumplir los requisitos del párrafo 2.º siguiente.
En particular, a estos efectos, se considerarán obtenidas en el extranjero las rentas procedentes de las siguientes actividades:
(….)
2.ª Servicios, cuando sean utilizados en el país o territorio en el que resida la entidad participada o en cualquier otro país o territorio diferente del español, siempre que se efectúen a través de la organización de medios personales y materiales de que disponga la entidad participada.
(….)”
Respecto de este requisito dado que el establecimiento permanente presta servicios médicos y sanitarios en la República Dominicana, se entenderá cumplido el mismo siempre que se cuente con la organización de medios materiales y personales necesarios para el desarrollo de la misma.
En relación con el segundo requisito, para determinar si el establecimiento permanente ha sido gravado por un impuesto de naturaleza idéntica o análoga al Impuesto sobre Sociedades, teniendo en cuenta que no existe Convenio para evitar la doble imposición entre España y la República Dominicana, se tendrán en cuenta aquellos tributos extranjeros que hayan tenido por finalidad la imposición de la renta obtenida por el establecimiento permanente, siquiera sea parcialmente, con independencia de que el objeto del tributo lo constituya la propia renta, los ingresos o cualquier otro elemento indiciario de aquélla, dada la remisión que a estos efectos hace el artículo 22 al 21 del TRLIS.
Tal y como se señala en el escrito de consulta, el establecimiento permanente está sometido en la República Dominicana a un impuesto consistente en una tasa del 25% sobre las rentas netas de fuente dominicana. Dichas rentas netas se calculan detrayendo de los ingresos brutos, los gastos necesarios efectuados para obtener dicha renta que tengan la consideración de deducibles según la legislación dominicana. Estas condiciones permiten considerar que este Impuesto satisfecho en el extranjero es análogo al Impuesto sobre Sociedades español, por lo que se entienden cumplidos los requisitos para la aplicación del citado artículo 22 del TRLIS.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 22