La fecha de adquisición de bienes heredados en sustitución fideicomisaria coincide con el fallecimiento del fideicomitente conforme al Derecho Civil, pero cuando la adquisición está condicionada (como en el fideicomiso), el artículo 24.3 LIS 1987 desplaza esa fecha al momento en que desaparecen las limitaciones, esto es, al fallecimiento del fiduciario. La adquisición por el fiduciario de la cuarta trebeliánica constituye un derecho adicional regulado por la normativa civil de cada comunidad autónoma (en Baleares, art. 29 CDC) y no altera el régimen de valoración patrimonial del bien fideicomitido transmitido posteriormente.
Hechos
La consultante fue instituida fideicomisaria de una persona fallecida en 1984, que otorgó testamento de sus bienes con una cláusula de sustitución fideicomisaria, disponiendo lo siguiente: "Instituye heredera a su esposa…en pleno dominio". "Sin embargo, los bienes propios del testador que no hubieren sido enajenados por su dicha esposa y heredera, durante la vida de la misma, una vez fallecida ésta, pasarán a…(el testador designa a distintas personas como fideicomisarios entre los que se encuentra la consultante)". Fallecido el testador en 1984, su esposa aceptó la herencia en el mismo año. Al fallecimiento de esta última en 2006, la consultante aceptó la herencia fideicomitida en 2007. Posteriormente en 2010 enajenó un bien inmueble integrado en el fideicomiso.
Cuestión planteada
Fecha de adquisición, y momento en el que se deben valorar los bienes recibidos en herencia. Incidencia que tendría la adquisición por la esposa del testador, en su condición de fiduciaria, de la cuarta trebeliánica correspondiente a la herencia fideicomitida.
Contestación
La transmisión de un bien adquirido por herencia origina, en el heredero o legatario, la correspondiente ganancia o pérdida patrimonial, calculada conforme a las reglas de los artículos 33 y siguientes de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las Leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre)
A efectos de su integración en la base imponible, la fecha de adquisición será la de la adquisición por herencia del bien, según las normas del Derecho Civil que resulten aplicables. La misma se produce, con carácter derivativo, con la aceptación de la herencia, si bien los efectos de ésta se retrotraen al momento de la muerte del causante, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 989 del Código Civil. En definitiva, una vez aceptada la herencia, se entiende que la adquisición se produjo en el momento del fallecimiento del causante.
En la sustitución fideicomisaria, tanto el fiduciario como el fideicomisario suceden al causante, ahora bien, éste último solo sucede cuando se cumple la condición impuesta, que, en el caso consultado, es el fallecimiento del fiduciario que cumple tal condición.
A estos efectos el artículo 24.3 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones establece que “toda adquisición de bienes cuya efectividad se halle suspendida por la existencia de una condición, un término, un fideicomiso o cualquier otra limitación, se entenderá siempre realizada el día en que dichas limitaciones desaparezcan”.
En consecuencia la fecha de adquisición y el momento en el que se tiene que realizar la valoración de los bienes heredados, entre los que se encuentra el bien inmueble enajenado, coincide con la fecha de fallecimiento de la fiduciaria, es decir en el año 2006.
En relación con la referencia realizada a la adquisición por la fiduciaria de la cuarta trebeliánica, el artículo 29 de la Compilación de Derecho Civil de Baleares, aprobado por el Real Decreto-legislativo 79/1990, de 6 de septiembre (BO. Illes Balears de 2 de octubre), establece lo siguiente:
“El fiduciario que hubiere practicado inventario de la herencia fideicomitida podrá detraer la cuarta trebeliánica si el fideicomitente no lo hubiere prohibido expresamente. Este derecho es trasmisible a sus herederos.
La trebeliánica consiste en la cuarta parte de la herencia fideicomitida previa deducción de los gastos y deudas y de las legítimas, incluso la que corresponda al propio fiduciario.
Son requisitos que inexcusablemente deberán cumplirse para que pueda usar el fiduciario de este derecho:
a. Que el inventario de la herencia fideicomitida, que necesariamente deberá ser judicial o notarial, esté terminado dentro de los ciento ochenta días siguientes a su delación, a excepción de que los bienes que la constituyan se encuentren en municipios distintos, o que el fiduciario resida fuera de la isla, en cuyos supuestos el plazo será de un año. El retraso no imputable al fiduciario no computará a los efectos de este párrafo.
b.Deberá convocarse con treinta días de antelación a los fideicomisarios si fueren conocidos y, de no serlo, al representante del Ministerio Fiscal.
(…)
c. Se efectuará el inventario en el lugar donde el causante hubiere tenido su último domicilio habitual.”
De acuerdo con lo dispuesto en el texto anterior, el heredero fiduciario cumpliendo los requisitos apuntados tiene derecho a detraer y hacer suya, libre del fideicomiso, una cuarta parte del patrimonio del fideicomiso denominada cuarta trebeliánica. Esta última se integra en el patrimonio del fiduciario y es independiente de la herencia fideicomitida por lo que no tiene relevancia a efectos de determinar la fecha de adquisición de ésta ni el momento de valoración de la misma.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006 Arts. 33 y ss.