La exención de ganancia patrimonial prevista en el artículo 33.3.c) LIRPF resulta aplicable a las donaciones de empresas o participaciones que cumplan los requisitos del artículo 20.6 LIS, incluyendo la edad del donante (65 años o incapacidad), la cesación de funciones directivas y el mantenimiento de lo adquirido por el donatario durante diez años sin disposiciones que minoren sustancialmente el valor. La inexistencia de ganancia o pérdida patrimonial en el IRPF opera automáticamente cuando se satisfacen las condiciones de la reducción del 95% en la base imponible del ISD, sin requerir valoración adicional del incremento patrimonial.
Hechos
El consultante se plantea realizar una donación a favor de sus hijas de fincas agrícolas de naturaleza ganancial, manifestando asimismo que tiene 68 años y su cónyuge 66, que está percibiendo una pensión de jubilación y que por ello es mero titular de la explotación agraria, no trabajando en ella por estar jubilado.
Cuestión planteada
Si resulta aplicable a la donación lo establecido en el artículo 33.3.c) de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, que establece la no existencia de ganancia o pérdida patrimonial por las transmisiones lucrativas de empresas o participaciones a que se refiere el apartado 6 del artículo 20 de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
Contestación
En lo que se refiere al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, la letra c) del apartado 3 del artículo 33 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), literalmente establece:
“3. Se estimará que no existe ganancia o pérdida patrimonial en los siguientes supuestos:
(…)
c) Con ocasión de las transmisiones lucrativas de empresas o participaciones a las que se refiere el apartado 6 del artículo 20 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
Los elementos patrimoniales que se afecten por el contribuyente a la actividad económica con posterioridad a su adquisición deberán haber estado afectos ininterrumpidamente durante, al menos, los cinco años anteriores a la fecha de la transmisión.”
El artículo 20.6 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (BOE de 19 de diciembre), establece lo siguiente:
“En los casos de transmisión de participaciones “ínter vivos”, en favor del cónyuge, descendientes o adoptados, de una empresa individual, un negocio profesional o de participaciones en entidades del donante a los que sea de aplicación la exención regulada en el apartado octavo del artículo 4 de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, se aplicará una reducción en la base imponible para determinar la liquidable del 95 por 100 del valor de adquisición, siempre que concurran las condiciones siguientes:
a) Que el donante tuviese sesenta y cinco o más años o se encontrase en situación de incapacidad permanente, en grado de absoluta o gran invalidez.
b) Que, si el donante viniere ejerciendo funciones de dirección, dejara de ejercer y de percibir remuneraciones por el ejercicio de dichas funciones desde el momento de la transmisión.
A estos efectos, no se entenderá comprendida entre las funciones de dirección la mera pertenencia al Consejo de Administración de la sociedad.
c) En cuanto al donatario, deberá mantener lo adquirido y tener derecho a la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio durante los diez años siguientes a la fecha de la escritura pública de donación, salvo que falleciera dentro de ese plazo.
Asimismo, el donatario no podrá realizar actos de disposición y operaciones societarias que, directa o indirectamente, puedan dar lugar a una minoración sustancial del valor de la adquisición. Dicha obligación también resultará de aplicación en los casos de adquisiciones “mortis causa” a que se refiere la letra c) del apartado 2 de este artículo.
En el caso de no cumplirse los requisitos a que se refiere el presente apartado, deberá pagarse la parte el impuesto que se hubiere dejado de ingresar como consecuencia de la reducción practicada y los intereses de demora.”
Por su parte, en cuanto a la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio, condición necesaria pero no suficiente para la reducción, el artículo 4.Ocho.Uno de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del impuesto sobre el Patrimonio (BOE de 7 de junio), la establece en los términos siguientes:
“Los bienes y derechos de las personas físicas necesarios para el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, siempre que ésta se ejerza de forma habitual, personal y directa por el sujeto pasivo y constituya su principal fuente de renta. A efectos del cálculo de la principal fuente de renta, no se computarán ni las remuneraciones de las funciones de dirección que se ejerzan en las entidades a que se refiere el número dos de este apartado, ni cualesquiera otras remuneraciones que traigan su causa de la participación en dichas entidades.
También estarán exentos los bienes y derechos comunes a ambos miembros del matrimonio, cuando se utilicen en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional de cualquiera de los cónyuges, siempre que se cumplan los requisitos del párrafo anterior”.
En su escrito, el consultante reconoce su doble condición de perceptor de una pensión de jubilación, y de “mero titular” de la explotación agraria. Esta última circunstancia no significa que la actividad haya sido ejercida de forma “habitual, personal y directa” por el sujeto pasivo, constituyendo, además, su principal fuente de renta, o lo que es lo mismo, que los rendimientos netos de tal actividad hayan representado más del 50% de la base imponible del IRPF, conforme señala el artículo 3.1 del Real Decreto 1704/1999, de 5 de noviembre, por el que se determinan los requisitos y condiciones de las actividades empresariales y profesionales y de las participaciones en entidades para la aplicación de las exenciones correspondientes en el Impuesto sobre el Patrimonio (BOE de 6 de noviembre).
Antes al contrario, del texto del escrito se desprende que no se cumple la exigencia del artículo 4.Ocho. Uno de la Ley 19/1991, por lo que tampoco procedería la reducción del artículo 20.6 de la Ley 29/1987, y en consecuencia, no resultaría de aplicación en ese supuesto el citado artículo 33.3.c) de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIP, Ley 19/1991, artículo 4.
LIRPF Ley 35/2006, artículo 33.
LISD, Ley 29/1987, artículo 20.