La operación de fusión se acogerá al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS cuando cumpla la definición del artículo 83.1.a) TRLIS (transmisión en bloque del patrimonio con atribución de valores del capital y compensación en dinero no superior al 10%) y sea calificable como fusión conforme a la legislación mercantil (TRLSA). La aplicación del régimen requiere además que la operación se realice por motivos económicos válidos (reestructuración o racionalización de actividades) y no tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal, conforme al artículo 96.2 LIS.
Hechos
La entidad consultante tiene como actividad la explotación de un complejo hotelero de su propiedad. En los años 1992-1993 transmitió a una sociedad vinculada unos locales comerciales y unas terrazas situadas en dicho complejo hotelero, mediante documento privado, no inscrito en el Registro de la Propiedad. Dichos inmuebles son la garantía de un préstamo hipotecario contraído por la entidad consultante que es quien continúa, en la actualidad, asumiendo las correspondientes cargas financieras.
La entidad adquiriente de los locales y terrazas se dedica a la explotación comercial de las mismas.
En la actualidad, se plantea unir la titularidad dominical y explotación del citado inmueble a partir de una operación de fusión mediante la cual la sociedad consultante absorbería a la sociedad adquirente de los locales comerciales y terrazas, para lo cual ampliará su capital social, emitiendo nuevas acciones que serán atribuidas a los socios de la absorbida en proporción a sus respectivas participaciones. Dicha operación se llevará a cabo con la finalidad de ampliar la superficie destinada a la explotación hotelera, mejorar las expectativas de negocio y el volumen de actividad de la sociedad absorbente, así como con la finalidad de racionalizar la explotación del negocio bajo una dirección única y eliminar las ineficiencias derivadas de una doble titularidad de los inmuebles objeto de explotación.
Cuestión planteada
Se plantea si a la operación de fusión planteada le resultaría de aplicación el régimen fiscal especial del Impuesto sobre Sociedades regulado en el capítulo VIII del título VII del TRLIS.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
En particular, el artículo 83.1.a) del TRLIS considera como fusión la operación por la cual “Una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la otra entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad”.
En el ámbito mercantil, el artículo 233 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas (TRLSA), aprobado por el Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre establece las clases y el concepto de las operaciones de fusión.
Por tanto, en la medida en que la operación planteada de fusión cumpla los requisitos para ser calificada como una operación de fusión en los términos establecidos en la legislación mercantil anteriormente citada, esta operación podrá acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del título VII del TRLIS.
Adicionalmente, el artículo 96.2 de la LIS dispone que el régimen fiscal especial regulado en el capítulo VIII del título VII de la LIS no se aplicará "cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal."
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activo, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral.
Por el contrario, cuando la causa que impulsa la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el caso concreto planteado, la operación de fusión que pretende llevarse a cabo mediante la absorción por la entidad consultante de la entidad propietaria de los locales comerciales y de las terrazas situados en el complejo hotelero explotado por la primera tiene como finalidad ampliar la superficie destinada a la explotación hotelera, mejorar las expectativas de negocio y el volumen de actividad de la sociedad absorbente, así como racionalizar la explotación del negocio bajo una dirección única y eliminar las ineficiencias derivadas de una doble titularidad de los inmuebles objeto de explotación; motivos todos ellos que pueden considerarse económicamente válidos a los efectos de lo dispuesto en el artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
NORMATIVA: TRLIS. R.D. Leg 4/2004, art.83, 96.