La operación de escisión planteada cumple los requisitos del régimen especial de fusiones y escisiones (capítulo VIII, título VII TRLIS) siempre que se ejecute conforme al artículo 252.1.a) de la LSA y respete la proporcionalidad en la atribución de valores a los socios. Al mantenerse la regla proporcional, no resulta exigible que los patrimonios escindidos constituyan ramas de actividad diferenciadas, aunque debe verificarse el cumplimiento del resto de condiciones del régimen especial (residencia, participación mínima, etc.).
Hechos
La entidad consultante se dedica a la fabricación de textiles técnicos para plantas, topes y contrafuertes para el calzado.
En sus balances cuenta con un patrimonio de carácter industrial consistente en instalaciones industriales; maquinaria industrial; laboratorios de investigación y desarrollo; etc., así como con un patrimonio de carácter inmobiliario consistente en una edificación utilizada para fines de la propia industria; otra edificación no utilizada en su proceso industrial, disponible para la explotación inmobiliaria; y un suelo de carácter industrial no edificado.
Se propone llevar a cabo una escisión total por la que divide en dos partes la totalidad de su patrimonio social que transmite en bloque a dos sociedades de nueva creación, una de las cuales recibiría la actividad industrial desarrollada por la consultante, y tendría por actividad la explotación de la industria de fabricación de plantas, topes y contrafuertes para el calzado, y la otra recibiría el patrimonio inmobiliario, y se dedicaría a su explotación, mediante la cesión en arrendamiento de las naves industriales a la otra sociedad y mediante la oportuna explotación y desarrollo del resto de los inmuebles. Todo ello sin liquidación de la consultante, mediante la atribución a sus socios, con arreglo a la norma proporcional, de valores representativos del capital social de las entidades adquirentes y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10% del valor nominal.
Los principales motivos que habrían de impulsar la adopción de esta estructura son los siguientes:
- Separar las actividades de fabricación y de arrendamiento de inmuebles con el fin de lograr una mejor diversificación de riesgos.
- Mejorar la capacidad de endeudamiento al desvincular la actividad inmobiliaria de la productiva.
- Unificar la gestión de los inmuebles de manera separada a la gestión de la actividad productiva, logrando una mayor racionalización y optimización de la misma, mediante una más eficiente gestión de sus propios recursos.
- Favorecer la entrada de nuevos socios en la sociedad productiva que aportan nuevos recursos para su expansión, dado que los nuevos socios serían reacios a aportar un precio de aportación derivado de las revalorizaciones inmobiliarias acumuladas.
- Permitir la posibilidad de una eventual deslocalización de la actividad industrial que pudiere resultar de difícil obtención con la carga raíz del patrimonio inmobiliario.
- Dar viabilidad a una actividad inmobiliaria sobre unos terrenos propiedad hoy de la entidad consultante que ésta no considera oportuno desarrollar por carecer de estructura y recursos propios y adecuados.
Cuestión planteada
Si la operación planteada puede acogerse al régimen especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.2.1º.a) del TRLIS, considera como escisión la operación por la cual “una entidad divide en dos o más partes la totalidad de su patrimonio social y los transmite en bloque a dos o más entidades ya existentes o nuevas, como consecuencia de su disolución sin liquidación, mediante la atribución a sus socios, con arreglo a una norma proporcional, de valores representativos del capital social de las entidades adquirentes de la aportación y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad”.
En este sentido, el artículo 252 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, normativa vigente en el momento de formalizar la presente consulta, establece, desde un punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión.
En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la letra a) del apartado 1 del artículo 252 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, cumpliría, en principio, las condiciones establecidas en el TRLIS para ser considerada como una operación de escisión total del capítulo VIII del título VII, siempre que cumpla los restantes requisitos exigidos por la normativa del Impuesto sobre Sociedades.
No obstante, el artículo 83.2.2º del TRLIS señala que “en los casos en que existan dos o más entidades adquirentes, la atribución a los socios de la entidad que se escinde de valores representativos del capital de alguna de las entidades adquirentes en proporción distinta a la que tenían en la que se escinde requerirá que los patrimonios adquiridos por aquellas constituyan ramas de actividad”.
En el caso concreto planteado, se señala se atribuirán a los socios de la entidad consultante, con arreglo a la norma proporcional, valores representativos del capital social de las entidades adquirentes, sin alterarse por tanto la regla de proporcionalidad, por lo que no se requiere que los patrimonios escindidos constituyan ramas de actividad.
Por su parte, el artículo 96.2 del TRLIS establece que:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
(…)"
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación de escisión total tiene como motivos el separar las actividades de fabricación y de arrendamiento de inmuebles con el fin de lograr una mejor diversificación de riesgos; mejorar la capacidad de endeudamiento al desvincular la actividad inmobiliaria de la productiva; unificar la gestión de los inmuebles de manera separada a la gestión de la actividad productiva, logrando una mayor racionalización y optimización de la misma, mediante una más eficiente gestión de sus propios recursos; favorecer la entrada de nuevos socios en la sociedad productiva que aportan nuevos recursos para su expansión, dado que los nuevos socios serían reacios a aportar un precio de aportación derivado de las revalorizaciones inmobiliarias acumuladas; permitir la posibilidad de una eventual deslocalización de la actividad industrial que pudiere resultar de difícil obtención con la carga raíz del patrimonio inmobiliario; y dar viabilidad a una actividad inmobiliaria sobre unos terrenos propiedad hoy de la entidad consultante que ésta no considera oportuno desarrollar por carecer de estructura y recursos propios y adecuados. Estos motivos se pueden considerar como económicamente válidos a los efectos del artículo 96.2 del TRLIS. No obstante, en cuanto a la justificación de que la operación facilitaría la entrada de nuevos socios, de la información facilitada en el escrito de consulta puede presumirse que la misma es mediante la toma de participación a través de ampliación de capital, por cuanto, de lo contrario, esta operación podría entenderse que es un instrumento, no tanto para reorganizar las actividades empresariales de la entidad consultante, sino más bien, una operación que facilitaría la transmisión de parte del negocio de la entidad escindida.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83 y 96