La exención por trabajos en el extranjero (art. 7.p) LIRPF) se aplica a las retribuciones devengadas durante los días de estancia efectiva en el extranjero hasta 60.100 € anuales. Para las gratificaciones extraordinarias y demás retribuciones no específicas, debe efectuarse reparto proporcional mediante la fórmula: (días de desplazamiento / 365 o 366) × importe anual de la gratificación, siendo exento únicamente el porcentaje correspondiente a los días trabajados en el extranjero. Las retribuciones específicas por servicios prestados en el extranjero se computan íntegramente como exentas, sin aplicar prorrateo.
Hechos
La sociedad consultante es una compañía mercantil cuya actividad principal es la ejecución de instalaciones y montajes industriales, tanto en territorio nacional como en el extranjero. Para ello cuenta con una plantilla de trabajadores. Cuando ejecuta obras en el extranjero se ve en la necesidad de desplazar a algunos de sus trabajadores a los territorios donde se ubican las obras.
Entre los rendimientos que se satisfacen a los trabajadores, se incluyen, con carácter anual, dos gratificaciones extraordinarias, que se abonan en julio y diciembre, de acuerdo con el artículo 25 del Convenio aplicable a la empresa. La que se satisface en julio se devenga durante los meses de enero a junio y la satisfecha en diciembre, entre los meses de julio a diciembre.
Cuestión planteada
Cálculo de la exención prevista en la letra p) del artículo 7 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en relación con las mencionadas gratificaciones extraordinarias.
Contestación
La presente contestación no entra a analizar, por no ser objeto de consulta, si concurren o no los requisitos necesarios para la aplicación de la exención regulada en la letra p) del artículo 7 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, sino que, de conformidad con lo manifestado en el escrito de consulta, se parte de la hipótesis de que tales requisitos se cumplen.
La letra p) del artículo 7 de la LIRPF declara exentos los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero cuando concurran determinados requisitos y dispone que: “La exención se aplicará a las retribuciones devengadas durante los días de estancia en el extranjero, con el límite máximo de 60.100 euros anuales. Reglamentariamente podrá establecerse el procedimiento para calcular el importe diario exento”.
Por su parte, el apartado 2 del artículo 6 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31), especifica que: “2. La exención tendrá un límite máximo de 60.100 euros anuales. Para el cálculo de la retribución correspondiente a los trabajos realizados en el extranjero, deberán tomarse en consideración los días que efectivamente el trabajador ha estado desplazado en el extranjero, así como las retribuciones específicas correspondientes a los servicios prestados en el extranjero.
Para el cálculo del importe de los rendimientos devengados cada día por los trabajos realizados en el extranjero, al margen de las retribuciones específicas correspondientes a los citados trabajos, se aplicará un criterio de reparto proporcional teniendo en cuenta el número total de días del año”.
La cuantificación de la parte de las retribuciones no específicas (como es el caso de las dos gratificaciones extraordinarias por las que se consulta) obtenidas por el trabajador en el año del desplazamiento que gozan de exención se realizará aplicando un criterio de reparto proporcional de las mismas, tomando a tal efecto en consideración los días que efectivamente el trabajador ha estado desplazado en el extranjero para efectuar el trabajo contratado en relación con el número total de días del año (365 días con carácter general o 366 días si el año es bisiesto), de tal forma que serán los rendimientos del trabajo correspondientes a los días en que ha estado desplazado los que estarán exentos.
Asimismo, a las retribuciones específicas que pudiera satisfacer la empresa al trabajador como consecuencia del desplazamiento les resultará de aplicación la exención.
Todo ello con un límite máximo de 60.100 euros anuales.
Por último, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 75.3 a) del RIRPF, no existirá obligación de practicar retención o ingreso a cuenta sobre las rentas exentas.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, 35/2006, Art 7-p); RIRPF, RD 439/2007, Art. 6.