La DGT rechaza la ampliación del plazo de los cuatro años establecido en el artículo 56.2.b) del RIRPF para invertir el saldo de cuentas vivienda, descartando tanto la comparación con las prórroga excepcionales de 2008-2010 (medidas coyunturales no reproducibles) como la equiparación a los supuestos de ampliación por finalización de obras de construcción (que responden a una regulación específica diferenciada). La pérdida del derecho a deducción por incumplimiento del plazo es consecuencia directa del requisito normativo, cuya interpretación debe ser estricta.
Hechos
El consultante abrió una cuenta vivienda el 26 de diciembre de 2008 sin que vea la posibilidad de materializar su saldo en el plazo requerido reglamentariamente. Ha practicado la deducción por los ejercicios 2008 a 2010. Señala como circunstancias, ajenas a su voluntad, que le impiden adquirir una vivienda el hecho de encontrarse actualmente en comisión de servicios en el extranjero y la próxima reorganización de varios Organismos Públicos que implicará un cambio de sede y lugar de trabajo para cuando regrese a España.
Cuestión planteada
Solicita ampliación del plazo para poder invertir el saldo de su cuenta vivienda, como se hizo, por ejemplo, con las que vencían en 2008 que se prolongó hasta final de 2010. También cita la posibilidad de ampliar dicho plazo por equiparación a aquellos casos en los que se autoriza para finalizar las obras de construcción.
Contestación
El artículo 68.1.1º de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobada por la Ley 35/2006, de 28 de noviembre (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, posibilita la deducción por inversión vivienda habitual por las cantidades que se depositen en las denominadas cuentas vivienda. En su desarrollo, el artículo 56 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del 31 de marzo), en adelante RIRPF, establece las condiciones y requisitos que han de concurrir respecto de dichas cuentas, entre estos, dispone:
"1. Se considerará que se han destinado a la adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual del contribuyente las cantidades que se depositen en Entidades de Crédito, en cuentas separadas de cualquier otro tipo de imposición, siempre que los saldos de las mismas se destinen exclusivamente a la primera adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual del contribuyente.
2. Se perderá el derecho a la deducción:
a) Cuando el contribuyente disponga de cantidades depositadas en la cuenta vivienda para fines diferentes de la primera adquisición o rehabilitación de su vivienda habitual. En caso de disposición parcial se entenderá que las cantidades dispuestas son las primeras depositadas.
b) Cuando transcurran cuatro años, a partir de la fecha en que fue abierta la cuenta, sin que se haya adquirido o rehabilitado la vivienda.
c) Cuando la posterior adquisición o rehabilitación de la vivienda no cumpla las condiciones que determinan el derecho a la deducción por ese concepto, sin tomar en consideración a estos efectos la cuantía de la base imponible del contribuyente correspondiente al período impositivo en que se adquiera o rehabilite la vivienda o a los períodos impositivos posteriores.
(…).”
Los requisitos exigidos en la regulación de las cuentas vivienda han de entenderse de forma estricta. La inversión en plazo, para consolidar las deducciones practicadas por las cantidades depositadas en una cuenta vivienda, comporta el deber de materializar la totalidad de su saldo en la primera adquisición o construcción de la vivienda que vaya a constituir la residencia habitual del contribuyente o en la rehabilitación de su vivienda habitual dentro del plazo de los cuatro años siguientes a su apertura, se haya beneficiado o no de la deducción en función de la totalidad de las cantidades que configuran dicho saldo.
Todo saldo de la cuenta vivienda destinado a otro fines, materializado fuera de plazo o invertido en la adquisición o construcción de una vivienda que finalmente no alcance el carácter de vivienda habitual del contribuyente hay que entenderlo destinado a fines diferentes. En cualquiera de los tres supuestos, ello originará la pérdida del derecho a las deducciones practicadas, en la proporción que corresponda.
El plazo para materializar el saldo de la cuenta vivienda concluirá al finalizar el cuarto año desde su apertura. Dicho plazo es improrrogable, ya que la regulación normativa de la cuenta vivienda no admite posibilidad alguna de ampliación, como tampoco posibilita exonerar el reintegro de las cantidades deducidas cuando se incumple cualquier requisito de materialización. No obstante lo anterior, cabe señalar, que con carácter excepcional tratándose de cuentas abiertas en cualquier fecha de los años 2004 a 2006 el plazo fue ampliado hasta el 31 de diciembre de 2010, conforme dispone la disposición transitoria décima del RIRPF.
En el presente caso, el consultante tendrá de plazo para materializar el saldo de su cuenta vivienda hasta el día 26 de diciembre de 2012 fecha en la que se cumplen los cuatro años desde su apertura.
De no poder materializar dicho saldo dentro del plazo reglamentario pierde a su término el derecho a las deducciones practicadas, debiendo proceder a regularizar su situación tributaria, según lo dispuesto en el artículo 59 del RIRPF, reintegrando la totalidad de las cantidades indebidamente deducidas en la declaración del IRPF correspondiente al ejercicio en que haya incumplido los requisitos, más los intereses de demora a que se refiere el artículo 26.6 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria. La norma del Impuesto no contempla ninguna circunstancia que exima al contribuyente del pago de intereses.
Referente a la posibilidad de ampliar el plazo en virtud de lo dispuesto en el artículo 55.4 del RIRPF, el cual, en su párrafo primero, dispone que “Cuando por otras circunstancias excepcionales no imputables al contribuyente y que supongan paralización de las obras, no puedan éstas finalizarse antes de transcurrir el plazo de cuatro años a que se refiere el apartado 1 de este artículo, el contribuyente podrá solicitar de la Administración la ampliación del plazo”, hay que contestar negativamente dado que esta posibilidad se abre a supuestos en los que el contribuyente está practicando la deducción por el concepto de construcción de vivienda, no estando prevista aplicarla a los supuestos de deducción por cuenta vivienda.
En cuanto a la deducción por construcción, cabe señalar que el inicio de la inversión para finalizar las obras de construcción, según el criterio mantenido por este Centro Directivo, procede computarlo a partir de la fecha en la que se satisface la primera cantidad por la que se practica la deducción por inversión en vivienda habitual o, en su caso, por cualquier importe que el contribuyente entregue, para realizarla, procedente del saldo de la cuenta vivienda abierta por él mismo. Así se viene manifestando reiteradamente en consultas tales como DGT V2415-09, DGT V0568-08 o DGT V0518-08.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006 Art. 68-1-1º; RD 439/2007 Art. 55-4, 56 y 59