La aportación no dineraria de participaciones de E por persona física a la entidad P se acoge al régimen especial del capítulo VIII del TRLIS si concurren: (i) que P sea residente español o tenga EP; (ii) que tras la aportación la persona física participe al menos en el 5% de los fondos propios de P; (iii) que E sea residente español y no cumpla requisitos de patrimonial, AIE o UTE; (iv) que las participaciones aportadas representen al menos 5% de E; y (v) que hayan sido poseídas de manera ininterrumpida durante el año anterior. En caso de venta posterior del 50% de participaciones de E, la plusvalía tributaría como ganancia patrimonial en el IRPF de la persona física, sin acceso a deducción por reinversión (régimen no previsto para ganancias patrimoniales mobiliarias en IRPF, solo para determinadas entidades en IS bajo condiciones específicas).
Hechos
En el año 2010, la persona física consultante llevó a cabo junto a otros dos socios, la aportación de las acciones de la sociedad C a la sociedad E, la persona física aportó participaciones representativas del 30% del capital social de la entidad C y los otros dos socios aportaron el 70% restante. Esta operación, se articuló mediante una ampliación de capital con canje de valores, sujeta al régimen especial del capítulo VIII del Título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades. La persona física consultante recibió participaciones de la entidad E, representativas del 15% del capital.
En la actualidad, la persona física consultante está planteando la posibilidad de llevar a cabo una nueva aportación de las participaciones de la entidad E a la entidad P, en la cual ostenta el 84% del capital social. El objeto social de la entidad P es actuar como holding mediante la participación en el capital de entidades residentes en territorio español, dirigiendo y gestionando dichas participaciones, así como la prestación de servicios de asesoramiento y soporte a las entidades participadas, todo ello por cuenta propia. A su vez, P tiene como objeto, la adquisición de terrenos, su urbanización, parcelación y venta, realizando sobre los bienes presentes y futuros toda clase de actos de dominio, gravamen y administración y la promoción, construcción rehabilitación de todo tipo de obras, edificios y viviendas de toda clase, tanto para su venta como para el arrendamiento no financiero, entre otros.
En la actualidad P se dedica exclusivamente al arrendamiento de inmuebles para lo cual cuenta con un local afecto a la actividad y una persona contratada a tiempo completo.
Los motivos económicos que impulsan la realización de esta operación de reestructuración son:
-Que la entidad P comience a operar como una sociedad holding, ampliando su actividad a la gestión de participaciones de entidades mercantiles.
-Conseguir una fuerte capitalización de la sociedad, dado que, con la aportación de las participaciones, contará con activos que podrá hacer líquidos, diferentes a los activos inmobiliarios difíciles de enajenar. Ello le permitirá acometer nuevas inversiones inmobiliarias con el fin de reforzar su línea de negocio de alquiler de inmuebles. En todo caso, la venta de las participaciones de la sociedad E aportadas a P, se llevaría a cabo después de un año de la realización de la aportación no dineraria.
Cuestión planteada
1) Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII, del título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo.
2) Si la entidad P llevase a cabo la venta del 50% de las participaciones de E, cual sería la tributación directa e indirecta de dicha venta.
3) Si la ganancia generada con la venta, en su caso del 50% de las participaciones que P detentará de la sociedad E, se podría acoger a la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios en el caso de que dichas plusvalías se materializasen en la compra de bienes inmuebles usados para su rehabilitación y posterior alquiler o en la adquisición de más del 5% del capital de otras sociedades.
Contestación
1. Operación de reestructuración consistente en la aportación de las participaciones de la entidad E por parte de la persona física a la entidad P.
El capítulo VIII del título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades ( en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 94 del TRLIS establece que:
“1. El régimen previsto en el presente Capítulo se aplicará, a opción del sujeto pasivo de este Impuesto o del contribuyente del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, a las aportaciones no dinerarias en las que concurran los siguiente requisitos:
a) Que la entidad que recibe la aportación sea residente en territorio español o realice actividades en el mismo por medio de un establecimiento permanente al que se afecten los bienes aportados.
b) Que, una vez realizada la aportación, el sujeto pasivo aportante de este Impuesto o el contribuyente del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas participe en los fondos propios de la entidad que recibe la aportación en, al menos, el 5 por 100.
c) Que, en el caso de aportación de acciones o participaciones sociales por contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, se tendrán que cumplir además de los requisitos señalados en los párrafos a) y b), los siguientes:
1º) Que la entidad de cuyo capital sean representativos sea residente en territorio español y que a dicha entidad no le sean de aplicación el régimen especial de agrupaciones de interés económico, españolas o extranjeras, y de uniones temporales de empresas ni el de sociedades patrimoniales, previstos en esta Ley, ni tenga como actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario en los términos previstos en el artículo 4.Ocho.Dos de la Ley 19/1991, de 6 de Junio, del Impuesto sobre el Patrimonio y no cumpla los demás requisitos establecidos en el cuarto párrafo del apartado 1 del artículo 116 de esta Ley.
2º) Que representen una participación de, al menos, un 5 por 100 de los fondos propios de la entidad.
3º) Que se posean de manera ininterrumpida por el aportante durante el año anterior a la fecha del documento público en que se formalice la aportación.
(…).”
Así, en el caso de aportación de acciones o participaciones sociales por contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, se exige que las mismas representen al menos el 5 por 100 de los fondos propios de una entidad residente en territorio español a la que no resulten de aplicación el régimen de agrupaciones de interés económico, de uniones temporales de empresa, ni tenga por objeto la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario en los términos establecidos en el artículo 4.ocho.dos de la Ley 19/1991 o, teniendo este objeto, en el plazo de al menos 90 días del ejercicio social no se cumpla que más del 50% del capital social pertenezca, directa o indirectamente, a 10 o menos socios o a un grupo familiar en los términos establecidos en el cuarto párrafo del artículo 116.1 del TRLIS, así como que hayan sido poseídos por el aportante ininterrumpidamente durante el año anterior a la fecha de la aportación.
Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige igualmente que, una vez realizada la aportación, la persona física aportante participe en los fondos propios de la entidad que la recibe en, al menos, un 5 por 100, siempre que esta última sea residente en territorio español o realice en el mismo actividades por medio de un establecimiento permanente.
Asimismo, de la literalidad del precepto se desprende que el supuesto de hecho delimitado para la aplicación del régimen fiscal especial no se circunscribe al supuesto en que el porcentaje del 5 por 100 en los fondos propios de la beneficiaria no se tenga con anterioridad y se alcance como consecuencia de la mencionada aportación. Por el contrario, también cabe, en el ámbito de dicho supuesto, aquel caso en que antes y después de la aportación, el aportante participa en al menos un 5 por 100 en los fondos propios de la entidad que recibe la aportación.
En el supuesto concreto planteado, el consultante participa, antes y después de la aportación, mayoritariamente en el capital de la sociedad beneficiaria (84%) de la mencionada aportación, por lo que se cumpliría el requisito previsto en el apartado b) del artículo 94.1 del TRLIS.
Adicionalmente, de acuerdo con los hechos manifestados en el escrito de consulta, parecen cumplirse todos y cada uno de los restantes requisitos previamente señalados, dado que la persona física consultante aportará a la sociedad P, residente en España, una participación representativa del 15% del capital de la sociedad E, siendo dicha sociedad una sociedad operativa que desarrolla una actividad empresarial, por lo que a la operación de aportación no dineraria planteada le resultaría de aplicación el régimen especial previsto en el capítulo VIII del título VII del TRLIS.
Asimismo, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 96.2 del TRLIS según el cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que esta operación se realiza con el propósito de conseguir que la entidad P comience a operar como una sociedad holding, ampliando su actividad a la gestión de participaciones en entidades mercantiles y conseguir una fuente de capitalización de la sociedad, dado que con la aportación de participaciones contará con activos que podrá hacer líquidos, diferentes de los activos inmobiliarios. Los motivos señalados pueden considerarse válidos a efectos del cumplimiento de lo previsto en el artículo 96.2 del TRLIS, y por tanto, la persona física consultante podrá acoger al régimen fiscal especial previsto en el capítulo VIII del Título VII del TRLIS.
2. Venta del 50% de las participaciones en la entidad E.
De acuerdo con lo señalado anteriormente, las participaciones que van a ser objeto de venta, deberán valorarse conforme a lo establecido en el artículo 85 del TRLIS que señala: “Los bienes y derechos adquiridos mediante las transmisiones derivadas de las operaciones a las que haya sido de aplicación el régimen previsto en el capítulo VIII del Título VII del TRLIS se valorarán, a efectos fiscales, por los mismos valores que tenían en la entidad transmitente antes de realizarse la operación, manteniéndose igualmente la fecha de adquisición de la entidad transmitente a efectos de aplicar lo dispuesto en el artículo 15.9 de esta Ley. Dichos valores se corregirán en el importe de las rentas que hayan tributado efectivamente con ocasión de la operación.”
Por tanto, a efectos de la venta posterior de las acciones de la entidad E se deberá tener en cuenta el valor que las mismas tenían en la entidad transmitente antes de realizarse la operación.
3 Asimismo, la consultante plantea si la renta generada con la venta del 50 por ciento de las participaciones que la entidad P ostenta en la sociedad E, podría acogerse a la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios en el caso de que dichas plusvalías se materializasen en la compra de bienes inmuebles usados para su rehabilitación y posterior alquiler o en la adquisición de más del 5 por 100 de otras sociedades.
El artículo 42 del TRLIS, relativo a la deducción por reinversión establece:
“1. Deducción en la cuota íntegra.
Se deducirá de la cuota íntegra el 12 por ciento de las rentas positivas obtenidas en la transmisión onerosa de los elementos patrimoniales establecidos en el apartado siguiente integradas en la base imponible sometida al tipo general de gravamen o a la escala prevista en el artículo 114 de esta Ley, a condición de reinversión, en los términos y requisitos de este artículo.
(…)
Se entenderá que se cumple la condición de reinversión si el importe obtenido en la transmisión onerosa se reinvierte en los elementos patrimoniales a que se refiere el apartado 3 de este artículo y la renta procede de los elementos patrimoniales enumerados en el apartado 2 de este artículo.
2. Elementos patrimoniales transmitidos.
Los elementos patrimoniales transmitidos susceptibles de generar rentas que constituyan la base de la deducción prevista en este artículo son los siguientes:
a) (...).
b) Valores representativos de la participación en el capital o en fondos propios de toda clase de entidades que otorguen una participación no inferior al 5 por ciento sobre su capital y que se hubieran poseído, al menos, con un año de antelación a la fecha de transmisión, siempre que no se trate de operaciones de disolución o liquidación de esas entidades. El cómputo de la participación transmitida se referirá al período impositivo.
(...).
3. Elementos patrimoniales objeto de la reinversión.
Los elementos patrimoniales en los que debe reinvertirse el importe obtenido en la transmisión que genera la renta objeto de la deducción, son los siguientes:
a) Los pertenecientes al inmovilizado material, intangible o inversiones inmobiliarias afectos a actividades económicas cuya entrada en funcionamiento se realice dentro del plazo de reinversión.
b) Los valores representativos de la participación en el capital o en los fondos propios de toda clase de entidades que otorguen una participación no inferior al 5 por ciento sobre el capital social de aquéllos. El cómputo de la participación adquirida se referirá al plazo establecido para efectuar la reinversión. Estos valores no podrán generar otro incentivo fiscal a nivel de base imponible o cuota íntegra. A estos efectos no se considerará un incentivo fiscal las correcciones de valor, las exenciones a que se refiere el artículo 21 de esta Ley, ni las deducciones para evitar la doble imposición.
(...).
7. Base de la deducción.
La base de la deducción está constituida por el importe de la renta obtenida en la transmisión de los elementos patrimoniales a que se refiere el apartado 2 de este artículo, que se hayan integrado en la base imponible, con las limitaciones establecidas en dicho apartado. A los solos efectos del cálculo de esta base de deducción, el valor de transmisión no podrá superar el valor de mercado.
No formarán parte de la renta obtenida en la transmisión el importe de las pérdidas por deterioro relativas a los elementos patrimoniales o valores, en cuanto las pérdidas hubieran sido fiscalmente deducibles, ni las cantidades aplicadas a la libertad de amortización, o a la recuperación del coste del bien fiscalmente deducible según lo previsto en el artículo 115 de esta Ley, que deban integrarse en la base imponible con ocasión de la transmisión de los elementos patrimoniales que se acogieron a dichos regímenes.
(...).
8. Mantenimiento de la inversión.
a) Los elementos patrimoniales objeto de la reinversión deberán permanecer en funcionamiento en el patrimonio del sujeto pasivo, salvo pérdida justificada, hasta que se cumpla el plazo de cinco años, o de tres años si se trata de bienes muebles, excepto si su vida útil conforme al método de amortización de los admitidos en el artículo 11 de esta Ley, que se aplique, fuere inferior.
b) La transmisión de los elementos patrimoniales objeto de la reinversión antes de la finalización del plazo mencionado en el párrafo a) anterior determinará la pérdida de la deducción, excepto si el importe obtenido o el valor neto contable, si fuera menor, es objeto de reinversión en los términos establecidos en este artículo.
(..).
(...).”
En la medida en que se cumplan todos y cada uno de los requisitos establecidos en el artículo 42 del TRLIS, el consultante podrá aplicar la deducción por reinversión recogida en el mencionado artículo 42.
En efecto, la entidad P va a proceder a reinvertir la renta derivada de la venta del 50 por ciento de las participaciones que ostenta en la entidad E, las cuales le otorgan al mismo el 7,5% de la participación en dicha entidad, plenamente operativa, materializando la reinversión en la compra de bienes inmuebles usados para su rehabilitación y posterior alquiler o en la adquisición del 5% del capital social de otras entidades.
Señala el consultante, que se va a proceder a la venta de dichas participaciones transcurrido un año desde la fecha de su adquisición por parte de la entidad P (con ocasión de la aportación no dineraria realizada), cumpliendo así el requisito establecido en el artículo 42.2 del TRLIS.
Por otra parte, en la medida en que los inmuebles se encuentren afectos a las actividades económicas desarrolladas por la sociedad y la entrada en funcionamiento tenga lugar dentro del plazo establecido para realizar la reinversión, o las participaciones que pretende adquirir cumplan los requisitos señalados en el apartado 3 b) del artículo 42 del TRLIS, y se cumplan el resto de requisitos exigidos en dicho artículo 42, el consultante podrá aplicar la deducción allí establecida.
4. Tributación indirecta de la venta del 50% de las participaciones en la sociedad E.
A) Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana:
El Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, (IIVTNU), se regula en los artículos 104 a 110 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (TRLRHL), aprobado por Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de Marzo.
El artículo 104 del TRLRHL regula, en su apartado 1, la naturaleza y el hecho imponible del impuesto, estableciendo que:
“El Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana es un tributo directo que grava el incremento de valor que experimenten dichos terrenos y se ponga de manifiesto a consecuencia de la transmisión de la propiedad de los terrenos por cualquier título o de la constitución o transmisión de cualquier derecho real de goce, limitativo del dominio, sobre los referidos terrenos.”.
Por tanto, para que se produzca el hecho imponible del impuesto deben darse dos condiciones simultáneas:
-Que se produzca un incremento del valor de los terrenos de naturaleza urbana en los términos que se señala en el TRLRHL.
-Que el mencionado incremento se produzca como consecuencia de una transmisión de tales terrenos, o de la constitución o transmisión de derechos reales sobre los mismos.
De lo que se extrae que, en las actuaciones descritas en el escrito de consulta, consistentes en la aportación no dineraria de participaciones sociales y la posterior transmisión de éstas, no se ha realizado el hecho imponible del impuesto.
B) Impuesto sobre el Valor Añadido.
El artículo 20.Uno,18º, letra k) de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), según redacción dada por la Ley 7/2012, de 29 de octubre, de modificación de la normativa tributaria y presupuestaria y de adecuación de la normativa financiera para la intensificación de las actuaciones en la prevención y lucha contra el fraude (BOE de 30 de octubre de 2012), establece que estarán sujetas y exentas del Impuesto las siguientes operaciones financieras:
“k) los servicios y operaciones, exceptuados el depósito y la gestión, relativos a acciones, participaciones en sociedades, obligaciones y demás valores no mencionados en las letras anteriores de este número, con excepción de los siguientes:
a’) Los representativos de mercaderías.
b´) Aquellos cuya posesión asegure de hecho o de derecho la propiedad, el uso o disfrute exclusivo de la totalidad o parte de un bien inmueble, que no tengan la naturaleza de acciones o participaciones en sociedades.
c´) Aquellos valores no admitidos a negociación en un mercado secundario oficial, realizadas en el mercado secundario, mediante cuya transmisión, se hubiera pretendido eludir el pago del impuesto correspondiente a la transmisión de los inmuebles propiedad de las entidades a las que representen dichos valores, en los términos a que se refiere el artículo 108 de la Ley 24/1988, de 28 de julio del Mercado de Valores.”
En consecuencia, las operaciones de transmisión de acciones quedarán sujetas y exentas del Impuesto, salvo que correspondan con alguna de las excepciones citadas en las excepciones a), b) y c) del citado artículo 20.uno.18. letra k) de la Ley del Impuesto.
En particular, la letra c) se refiere a la posible aplicación de la cláusula antielusión del artículo 108 de la Ley 24/1988, de 28 de julio, del Mercado de Valores (BOE de 29 de julio).
La Ley 7/2012, de 29 de octubre, de modificación de la normativa tributaria y presupuestaria y de adecuación de la normativa financiera para la intensificación de las actuaciones en la prevención y lucha contra el fraude (BOE de 30 de octubre de 2012), ha modificado sustancialmente el contenido del artículo 108 de la Ley del Mercado de Valores que ha quedado redactado en sus apartados 1 y 2 en los siguientes términos.
“Artículo 108.
1. La transmisión de valores, admitidos o no a negociación en un mercado secundario oficial, estará exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido y del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
2. Quedan exceptuadas de lo dispuesto en el apartado anterior las transmisiones de valores no admitidos a negociación en un mercado secundario oficial realizadas en el mercado secundario, que tributarán en el impuesto al que estén sujetas como transmisiones onerosas de bienes inmuebles, cuando mediante tales transmisiones de valores se hubiera pretendido eludir el pago de los tributos que habrían gravado la transmisión de los inmuebles propiedad de las entidades a las que representen dichos valores.
Sin perjuicio de lo dispuesto en el párrafo anterior, se entenderá, salvo prueba en contrario, que se actúa con ánimo de elusión del pago del impuesto correspondiente a la transmisión de bienes inmuebles en los siguientes supuestos:
a) Cuando se obtenga el control de una entidad cuyo activo esté formado en al menos el 50 por ciento por inmuebles radicados en España que no estén afectos a actividades empresariales o profesionales, o cuando, una vez obtenido dicho control, aumente la cuota de participación en ella.
b) Cuando se obtenga el control de una entidad en cuyo activo se incluyan valores que le permitan ejercer el control en otra entidad cuyo activo esté integrado al menos en un 50 por ciento por inmuebles radicados en España que no estén afectos a actividades empresariales o profesionales, o cuando, una vez obtenido dicho control, aumente la cuota de participación en ella.
c) Cuando los valores transmitidos hayan sido recibidos por las aportaciones de bienes inmuebles realizadas con ocasión de la constitución de sociedades o de la ampliación de su capital social, siempre que tales bienes no se afecten a actividades empresariales o profesionales y que entre la fecha de aportación y la de transmisión no hubiera transcurrido un plazo de tres años.
(...).”
La nueva redacción del precepto ha entrado en vigor el día 31 de octubre de 2012, por lo que resulta aplicable a todas las transmisiones de valores que se hayan producido a partir de esa fecha.
Conforme al nuevo artículo 108 de la LMV, las transmisiones de valores tendrán el siguiente tratamiento en el Impuesto sobre el Valor Añadido y en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (en lo sucesivo, IVA e ITPAJD):
1 Como regla general, la transmisión de valores está exenta tanto del IVA como del ITPAJD, según la operación esté sujeta a uno u otro impuesto (apartado 1 del artículo 108, LMV).
2 Sin embargo, si mediante la transmisión de valores se hubiera pretendido eludir el pago de los tributos que habrían gravado la transmisión de los inmuebles propiedad de las entidades a las que representen dichos valores, es decir, el pago del IVA o del ITPAJD, entrará en juego la regla especial, conforme a la cual dicha transmisión quedará sujeta al impuesto eludido, y ya no como transmisión de valores, sino como transmisión de inmuebles; lo cual implica que desde ese momento la transmisión de los valores en cuestión se tratará en el impuesto aplicable como transmisión de inmuebles a todos los efectos (párrafo primero del apartado 2 del artículo 108, LMV).
La aplicación de esta regla especial requiere la concurrencia de tres requisitos básicos:
1º Que se trate de una transmisión de valores realizada en el mercado secundario, lo cual excluye la adquisición de valores de nueva emisión, que se produciría en los mercados primarios.
2º Que los valores transmitidos no estén admitidos a negociación en un mercado secundario oficial, lo cual excluye a las transmisiones de valores admitidos a negociación en dicho mercado (sin requisito temporal previo de admisión).
3º La intención o pretensión de elusión del pago de los tributos que habrían gravado la transmisión de los inmuebles propiedad de las entidades a las que representen dichos valores (animus defraudandi).
Ahora bien la referida pretensión de eludir los tributos que habrían gravado la transmisión de los inmuebles de la entidad cuyos valores se hayan transmitido constituye una cuestión de hecho, que no puede ser determinada a priori por este Centro Directivo, sino que deberá ser probada suficientemente por la Administración tributaria competente para la gestión del tributo aplicable.
No obstante lo anterior, el precepto regula tres supuestos en los que se produce la inversión de la carga de la prueba (párrafos segundo a quinto del apartado 2 del artículo 108, Ley del Mercado de Valores). En estos tres casos, incisos a), b) y c) (que no tienen carácter exhaustivo, sino meramente enunciativo), la Administración gestora sólo tendrá que comprobar la existencia de los requisitos objetivos que conforman el presupuesto de hecho en concreto, cuya concurrencia supondrá la presunción de la del requisito subjetivo de la pretensión de elusión, y en consecuencia, la sujeción al gravamen correspondiente sin exención. Ahora bien, a fin de evitar la indefensión del interesado, esta presunción admite prueba en contrario, de forma que el sujeto pasivo tendrá la oportunidad de probar la inexistencia de la pretensión de elusión, si bien, al tratarse de una cuestión de hecho, no puede ser resuelta a priori, sino que habrá de ser planteada en el procedimiento de gestión correspondiente y enervada por el interesado ante la Administración tributaria gestora competente.
En el supuesto objeto de consulta, la entidad transmite acciones de una sociedad que, según se expresa, no tiene un activo constituido en más de un cincuenta por ciento por inmuebles. Las acciones fueron recibidas por la entidad transmitente en una operación anterior de canje de valores, y no por la entrega de bienes inmuebles.
En tales condiciones parece que no concurren los requisitos exigidos en el apartado 2 del artículo 108 de la Ley del Mercado de Valores para conformar el presupuesto de hecho previsto en ninguno de los tres incisos a), b) y c), de dicho apartado, por lo que, en principio, no será de aplicación la excepción a la exención prevista en dicho apartado y, en consecuencia, la transmisión de valores en cuestión quedará exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido al que está sujeta.
D) Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas y Actos Jurídicos Documentados.
Conforme al artículo 8 del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (en adelante ITP y AJD), aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de Septiembre (BOE de 20 de octubre): “Estará obligado al pago del Impuesto a título de contribuyente, y cualesquiera que sean las estipulaciones establecidas por las partes en contrario:
a) En las transmisiones de bienes y derechos de toda clase, el que los adquiere.
b) (...).”
Por tanto, en el supuesto de que la entidad P llevase a cabo la vena de participaciones de E recibidas del consultante, teniendo en cuenta que dicha entidad tendría la consideración de transmitente y no de adquirente en la referida operación, en ningún caso quedaría obligada al pago del ITPADJ, por el concepto de transmisiones onerosas.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por el consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 24/1988, Mercado de Valores: art: 108.
Ley 37/1992, del IVA: art: 20
TRLIS RD Leg 4/2004, arts: 15, 42, 94 y 96.2.
TRLRHL, RD Leg 2/2004: arts: 104 a 110