La entidad adquirente responde subsidiariamente por el impuesto sobre transmisiones patrimoniales no satisfecho conforme al artículo 79.1 de la LGT, siempre que los bienes transmitidos queden afectos al pago por mandato legal (art. 79.2 LGT y art. 5 TRLITP y AJD). Esta responsabilidad requiere declaración previa de responsabilidad subsidiaria y anotación de afección registral, salvo que concurra protección de fe pública registral o se acredite adquisición de buena fe y justo título en establecimiento mercantil. La obligación de satisfacción depende de la constancia de la afección en registros públicos y de la ausencia de causa de exoneración.
Hechos
La entidad consultante ha adquirido unas fincas con unas notas de afección fiscal por plazo de 4 años para el pago de las liquidaciones que se pudieran girar como consecuencia del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados contados desde el día 3 de diciembre de 2002. Dicha afección trae causa de la autoliquidación presentada en su día por la transmitente de las fincas que hoy son propiedad de la entidad consultante, que se autoliquidaron como exentas.
Cuestión planteada
Si la entidad tiene obligación o no de satisfacer el Impuesto pendiente.
Contestación
Conforme al artículo 79.1 de la Ley 58/2003, 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre) “Los adquirentes de bienes afectos por ley al pago de la deuda tributaria responderán subsidiariamente por ellos con ellos, por derivación de la acción tributaria, si la deuda no se paga”.
La afección al pago de las deudas tributarias la establece en el artículo 79.2 del citado cuerpo legal, “1. Los bienes y derechos transmitidos quedarán afectos a la responsabilidad del pago de las cantidades, liquidadas o no, correspondientes a los tributos que graven tales transmisiones, adquisiciones o importaciones, cualquiera que sea su poseedor, salvo que éste resulte ser un tercero protegido por la fe pública registral o se justifique la adquisición de los bienes con buena fe y justo título o en establecimiento mercantil o industrial, en el caso de bienes muebles no inscribibles”.
A su vez el artículo 67 del Reglamento General de Recaudación, aprobado por Real Decreto 939/2005, de 29 de julio (BOE de 2 de septiembre) establece que “1. Para el ejercicio del derecho de afección se requerirá la declaración de responsabilidad subsidiaria en los términos establecidos en los artículos 174 y 176 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
La nota marginal de afección será solicitada expresamente y de oficio por el órgano competente, a menos que la liquidación se consigne en el documento que haya de acceder al registro; en tal caso, la nota de afección se extenderá directamente por este último sin necesidad de solicitud al efecto.”
Por último, el artículo 5 del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre), en adelante ITP y AJD, establece:
“1. Los bienes y derechos transmitidos quedarán afectos, cualquiera que sea su poseedor, a la responsabilidad del pago de los impuestos que graven tales transmisiones, salvo que aquél resulte ser un tercero protegido por la fe pública registral o se justifique la adquisición de los bienes con buena fe y justo título en establecimiento mercantil o industrial en el caso de bienes muebles no inscribibles. La afección la harán constar los Notarios por medio de la oportuna advertencia en los documentos que autoricen. No se considerará protegido por la fe pública registral el tercero cuando en el Registro conste expresamente la afección.
2. Siempre que la Ley conceda una exención o reducción cuya definitiva efectividad dependa del ulterior cumplimiento por el contribuyente de cualquier requisito por aquélla exigido, la Oficina Liquidadora hará figurar en la nota en que el beneficio fiscal se haga constar el total importe de la liquidación que hubiere debido girarse de no mediar la exención o reducción concedida.
Los Registradores de la Propiedad o Mercantiles harán constar por nota marginal la afección de los bienes transmitidos, cualquiera que fuese su titular, al pago del expresado importe, para el caso de no cumplirse en los plazos señalados por la Ley que concedió los beneficios, los requisitos en ella exigidos para la definitiva efectividad de los mismos.
3. Igualmente harán constar, por nota marginal, en los casos de desmembración del dominio, la afección de los bienes al pago de la liquidación que proceda por la extinción del usufructo, a cuyo efecto las Oficinas Liquidadoras consignarán la que provisionalmente, y sin perjuicio de la rectificación, procediere, según las bases y tipos aplicables en el momento de la constitución del usufructo.
A la extensión de la nota marginal de afección se refiere el artículo 122 del Reglamento del Impuesto, aprobado por Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo (BOE de 22 de junio), al regular el “Cierre registral”:
“1. Los Registros de la Propiedad, Mercantiles y de la Propiedad Industrial no admitirán, para su inscripción o anotación, ningún documento que contenga acto o contrato sujeto al impuesto, sin que se justifique el pago de la liquidación correspondiente, su exención o no sujeción.
2. A los efectos previstos en el número anterior se considerará acreditado el pago del impuesto, siempre que el documento lleve puesta la nota justificativa del mismo y se presente acompañado de la correspondiente autoliquidación, debidamente sellada por la oficina que la haya recibido y constando en ella el pago del tributo o la alegación de no sujeción o de la exención correspondiente.
3. En estos casos, se archivará en el Registro una copia de dicha autoliquidación y el Registrador hará constar, mediante nota al margen de la inscripción, que el bien o derecho transmitido queda afecto al pago de la liquidación complementaria que, en su caso, proceda practicar. En dicha nota se expresará necesariamente el importe de lo satisfecho por la autoliquidación, salvo que se haya alegado la exención o no sujeción.
4. La nota se extenderá de oficio, quedando sin efecto y debiendo ser cancelada cuando se presente la carta de pago de la indicada liquidación complementaria y, en todo caso, transcurridos cinco años desde la fecha en que se hubiese extendido.”
De la normativa expuesta podemos concluir:
1º. Que el artículo 79 de la LGT establece la afección de los bienes adquiridos a la responsabilidad de las deudas tributarias que graven tales adquisiciones, exigiendo tan solo que la afección se establezca por ley, sin hacer referencia alguna a su constancia en el Registro.
2º. Que el reconocimiento legal de la afección se sanciona en diversos artículos: 79.2 de la Ley General Tributaria, 67.1 del Reglamento General de Recaudación y 5 del Texto Refundido del ITP y AJD, estableciéndose en los tres preceptos señalados dos supuestos de excepción a la regla general de afección:
Que si se trata de bienes inmuebles, el adquirente resulte ser un tercero protegido por la fe pública registral.
En el caso de bienes muebles no inscribibles, que se justifique la adquisición de los bienes con buena fe y justo titulo o en establecimiento mercantil o industrial,
La Ley Hipotecaria (Ley de 8 de febrero de 1961) define el principio de fe publica registral de una doble forma: a) De forma positiva, presumiendo que los derechos reales inscritos en el Registro existen en la forma que resulte de los asientos del propio Registro (artículo 38); y b) de forma negativa, declarando que el dominio o los derechos reales no inscritos no perjudicarán a tercero (artículo 32).
En aplicación de tales principios, si no consta en el Registro la responsabilidad del bien al pago de deuda alguna por no haberse extendido la correspondiente nota marginal de afección, se presumirá que tal responsabilidad no existe (art. 38) y, en cualquier caso, no perjudicará al adquirente del bien (art. 32).
3º. Que, por tanto, en el caso de bienes inmuebles, la constancia en el Registro de la responsabilidad de los bienes al pago de las deudas tributarias, mediante la nota marginal extendida conforme al artículo 122 del Reglamento del ITP y AJD, no tiene mas finalidad que la de evitar que opere una de las excepciones antes señaladas, y que el adquirente no pueda enervar la acción de la Administración Tributaria oponiendo el principio de la fe publica registral. En este sentido se manifiesta el artículo 5 del TR del impuesto cuando establece que “No se considerara protegido por la fe pública registral el tercero cuando en el Registro conste expresamente la afección”.
Luego, cuando el adquirente del bien lo inscribe en el Registro, sin que figure en éste la nota de afección, podrá alegar su condición de tercero protegido por la fe publica registral y sólo responderá de la deuda tributaria originada por su adquisición, pero no de las anteriores.
Por el contrario, si en el momento de inscribir la adquisición consta expresamente la afección del bien mediante la nota correspondiente, como es el caso que se plantea en la consulta, el adquirente no resultará protegido por la fe pública registral, quedando el bien afecto al pago de las deudas tributarias derivadas tanto de su adquisición como de transmisiones anteriores a su adquisición y la Administración puede exigir el pago de dichas deudas, salvo que haya transcurrido el plazo de caducidad de la referida nota, pues la finalidad de la misma es, además de proteger a los terceros adquirentes que adquieren confiados en el contenido del Registro, determinar el plazo para exigir el pago de la deuda tributaria derivada de la transmisión anterior a la adquisición.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
RITPAJD RD 828/1995 art. 122, TRLITPAJD RDLeg 1/1993 art. 5