La transmisión de un inmueble arrendado antes de cumplir los 7 años exigidos por el art. 53.2.c) TRLIS genera únicamente la pérdida de la bonificación aplicable a ese inmueble específico, no la incompatibilidad total con el régimen especial del capítulo III. La reinversión del importe obtenido en la adquisición de una nueva vivienda que cumpla requisitos legales no restaura la bonificación perdida por el inmueble transmitido, aunque permite continuar acogido al régimen para el resto del patrimonio. En entidades con actividades complementarias, las rentas derivadas de transmisiones anticipadas (antes de 7 años) se excluyen del cómputo del 55% exigido para mantener la bonificación, permitiendo que la reinversión en nuevo inmueble contribuya al cumplimiento de ese porcentaje sin generar incompatibilidad.
Hechos
La entidad consultante, que en la actualidad es propietaria de 32 inmuebles (oficinas, viviendas, trasteros y plazas de garaje), de los que 2 se encuentran arrendados como oficinas y 11 como viviendas, se acogió al régimen especial de las entidades dedicadas al arrendamiento de vivienda, por concurrir los requisitos exigidos por la normativa fiscal.
Ante la posibilidad de transmitir mediante compraventa uno de los inmuebles afectos a la actividad económica principal de arrendamiento de viviendas, se plantean una serie de cuestiones.
Cuestión planteada
1. Cuál es la consecuencia en el Impuesto sobre Sociedades en el caso de que venda uno de los inmuebles afectos a su actividad económica principal de arrendamiento de viviendas antes de haber transcurrido el plazo de 7 años a que se refiere el artículo 53.2.c) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS): la incompatibilidad con la aplicación del régimen especial para el período impositivo 2007 en virtud del primer párrafo del artículo 53.1 del TRLIS, o la prevista en el artículo 53.2.c) del TRLIS, es decir, la pérdida de la bonificación que hubiera correspondido al inmueble vendido pero pudiendo aplicarse el régimen especial respecto del resto de los inmuebles.
2. En el caso de que el importe obtenido por la transmisión de uno de los inmuebles afectos a su actividad económica principal de arrendamiento de viviendas antes de haber transcurrido el plazo de 7 años a que se refiere el artículo 53.2.c) del TRLIS, se reinvierta en la compra de una vivienda que cumpla los requisitos legales y que se afecte a dicha actividad, si se puede entender cumplido el requisito del artículo 53.2.c) del TRLIS de forma que ni se pierde la aplicación del régimen especial ni se pierde la bonificación que hubiera correspondido al inmueble vendido.
3. En el caso de entidades que desarrollen actividades complementarias a la principal de arrendamiento de viviendas, para el cómputo del 55% a que se refiere el artículo 53.2.e) del TRLIS, si se computan las rentas derivadas de la transmisión de los inmuebles afectos al arrendamiento de viviendas antes de haber transcurrido el plazo de 7 años. Y en el caso de que el importe obtenido por la transmisión de los inmuebles afectos al arrendamiento de viviendas antes de haber transcurrido el plazo de 7 años se reinvierta en los términos antes descritos, si se computan dichas rentas derivadas de la transmisión.
4. Si, en el caso de entidades que no desarrollen actividades complementarias a la principal de arrendamiento de viviendas, para el cómputo del 55% a que se refiere el artículo 53.2.e) del TRLIS, si se computan las rentas si se computan las rentas derivadas de la transmisión de los inmuebles afectos al arrendamiento de viviendas antes de haber transcurrido el plazo de 7 años. Y en el caso de que el importe obtenido por la transmisión de los inmuebles afectos al arrendamiento de viviendas antes de haber transcurrido el plazo de 7 años se reinvierta en los términos antes descritos, si se computan dichas rentas derivadas de la transmisión.
Contestación
1. El capítulo III del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen especial de las entidades dedicadas al arrendamiento de vivienda.
Al respecto, al artículo 53 del TRLIS establece que:
“1. Podrán acogerse al régimen previsto en este capítulo las sociedades que tengan como actividad económica principal el arrendamiento de viviendas situadas en territorio español que hayan construido, promovido o adquirido. Dicha actividad será compatible con la realización de otras actividades complementarias, y con la transmisión de los inmuebles arrendados una vez transcurrido el período mínimo de mantenimiento a que se refiere la letra c) del apartado 2 siguiente.
(…)
2. La aplicación del régimen fiscal especial regulado en este capítulo requerirá el cumplimiento de los siguientes requisitos:
(…)
c) Que las viviendas permanezcan arrendadas u ofrecidas en arrendamiento durante al menos siete años. Este plazo se computará:
1.º En el caso de viviendas que figuren en el patrimonio de la entidad antes del momento de acogerse al régimen, desde la fecha de inicio del período impositivo en que se comunique la opción por el régimen, siempre que a dicha fecha la vivienda se encontrara arrendada. De lo contrario, se estará a lo dispuesto en el párrafo siguiente.
2.º En el caso de viviendas adquiridas o promovidas con posterioridad por la entidad, desde la fecha en que fueron arrendadas por primera vez por ella.
El incumplimiento de este requisito implicará, para cada vivienda, la pérdida de la bonificación que hubiera correspondido. Junto con la cuota del período impositivo en el que se produjo el incumplimiento, deberá ingresarse el importe de las bonificaciones aplicadas en la totalidad de los períodos impositivos en los que hubiera resultado de aplicación este régimen especial, sin perjuicio de los intereses de demora, recargos y sanciones que, en su caso, resulten procedentes.
(…)
e) En el caso de entidades que desarrollen actividades complementarias a la actividad económica principal de arrendamiento de viviendas, que al menos el 55 por ciento de las rentas del período impositivo, excluidas las derivadas de la transmisión de los inmuebles arrendados una vez transcurrido el período mínimo de mantenimiento a que se refiere la letra c) anterior, tengan derecho a la aplicación de la bonificación a que se refiere el artículo 54.1 de esta Ley.
3. La opción por este régimen deberá comunicarse a la Administración tributaria. El régimen fiscal especial se aplicará en el período impositivo que finalice con posterioridad a dicha comunicación y en los sucesivos que concluyan antes de que se comunique a la Administración tributaria la renuncia al régimen.
(…)”
De este precepto se desprende que las consecuencias de la venta de uno de los inmuebles afectos a la actividad de arrendamiento de viviendas de la entidad consultante antes de haber transcurrido el plazo de 7 años a que se refiere la letra c) de su apartado 2, son las siguientes:
Por una parte, la letra c) del apartado 2 del artículo 53 del TRLIS establece que el incumplimiento del requisito de que las viviendas permanezcan arrendadas u ofrecidas en arrendamiento durante al menos siete años, implicará, para esa vivienda, la pérdida de la bonificación que hubiera correspondido, de manera que junto con la cuota del período impositivo en el que se produjo el incumplimiento, deberá ingresarse el importe de las bonificaciones aplicadas en la totalidad de los períodos impositivos en los que hubiera resultado de aplicación este régimen especial, sin perjuicio de los intereses de demora, recargos y sanciones que, en su caso, resulten procedentes.
Pero asimismo, tal y como establece el primer párrafo del apartado 1 del artículo 53 del TRLIS, pueden acogerse al régimen las sociedades que tengan como actividad económica principal el arrendamiento de viviendas, siendo dicha actividad compatible con la realización de otras actividades complementarias, y con la transmisión de los inmuebles arrendados una vez transcurrido el período mínimo de mantenimiento de siete años a que se refiere la letra c) del apartado 2 del artículo 53 del TRLIS. Precisamente, de la indicación de que la actividad económica principal de arrendamiento de viviendas es compatible con la transmisión de los inmuebles arrendados una vez transcurrido este período mínimo de mantenimiento, se desprende que la transmisión de los inmuebles arrendados antes de tal plazo, ocasiona la incompatibilidad de aplicar este régimen especial. En consecuencia, en el período impositivo en que se produce la transmisión, no resultará posible para la entidad consultante aplicar este régimen especial, por lo que la entidad no podría aplicar la bonificación sobre ninguna de las rentas obtenidas. No obstante, se considera que ello no impide que, en los períodos impositivos posteriores, mientras la entidad no renuncie al régimen, se pueda seguir aplicando el mismo, si se cumplen todos los requisitos previstos para ello.
2. No se considera que ninguna de las dos consecuencias derivadas del incumplimiento del requisito de que alguna de las viviendas permanezca arrendada u ofrecida en arrendamiento durante al menos siete años, por su transmisión antes de dicho plazo, pueda obviarse por el hecho de que el importe obtenido por la transmisión se reinvierta en la compra de una vivienda que cumpla los requisitos legales y que se afecte a la actividad económica principal de arrendamiento de viviendas.
3 y 4. Según lo señalado en la contestación a la cuestión 1 anterior, no procede la contestación a las cuestiones 3 y 4, dado que la transmisión de los inmuebles arrendados antes de transcurrido el período mínimo de mantenimiento a que se refiere la letra c) del apartado 2 del artículo 53 del TRLIS, ocasiona la incompatibilidad para aplicar este régimen especial.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 53