Las diferencias salariales cuya percepción dependía de resolución judicial adquirida en firmeza en 2017 constituyen rendimientos del trabajo imputables al período impositivo 2017 conforme al artículo 14.2.a) LIRPF, independientemente del momento efectivo de cobro. Las retenciones practicadas sobre tales rendimientos se imputan al mismo período de devengo de la renta, sin necesidad de autoliquidación complementaria por diferencia temporal entre exigibilidad y percepción efectiva.
Hechos
Mediante sentencia judicial dictada en 2017 se reconoce al consultante el derecho percibir diferencias salariales correspondientes a 2011 y 2012, y que son abonadas en 2017. La empresa pagadora no ha practicado retenciones sobre dichas cantidades.
Cuestión planteada
Tributación de los rendimientos del trabajo percibidos en 2017.
Contestación
Desde la calificación como rendimientos del trabajo que —conforme con lo dispuesto en el artículo 17.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, (BOE del día 29), en adelante LIRPF, procede otorgar a las diferencias salariales objeto de consulta, el primer asunto que procede analizar es la determinación de su imputación temporal.
La imputación temporal de los rendimientos del trabajo se regula en el artículo 14.1.a) de la LIRPF, que establece, como regla general, que los rendimientos del trabajo se imputan al período impositivo en que son exigibles por su perceptor. Junto a esta regla general, el apartado 2 de dicho artículo contiene ciertas reglas especiales, entre ellas, en sus letras a) y b), dispone lo siguiente:
"a) Cuando no se hubiera satisfecho la totalidad o parte de una renta, por encontrarse pendiente de resolución judicial la determinación del derecho a su percepción o su cuantía, los importes no satisfechos se imputarán al período impositivo en que aquélla adquiera firmeza.
b) Cuando por circunstancias justificadas no imputables al contribuyente, los rendimientos derivados del trabajo se perciban en períodos impositivos distintos a aquéllos en que fueron exigibles, se imputaran a éstos, practicándose, en su caso, autoliquidación complementaria, sin sanción ni intereses de demora ni recargo alguno. Cuando concurran las circunstancias previstas en el párrafo a) anterior, los rendimientos se considerarán exigibles en el período impositivo en que la resolución judicial adquiera firmeza.
La autoliquidación se presentará en el plazo que media entre la fecha en que se perciban y el final del inmediato siguiente plazo de declaraciones por el impuesto".
En consecuencia, procederá imputar al período impositivo de adquisición de firmeza de la sentencia (2017 según se manifiesta en su escrito) las diferencias salariales objeto de consulta percibidas en 2017.
En lo referente a la obligación de practicar retenciones o ingresos a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ésta se encuentra regulada en el artículo 99 de la LIRPF y su desarrollo reglamentario, artículos 74 y siguientes del Reglamento del Impuesto, aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF.
Así, la imputación temporal de las retenciones se recoge en el artículo 79 del mismo RIRPF, que dispone que “las retenciones o ingresos a cuenta se imputarán por los contribuyentes al período en que se imputen las rentas sometidas a retención o ingreso a cuenta, con independencia del momento en que se hayan practicado”. En el caso consultado, la imputación de la retención corresponderá según lo expuesto al periodo impositivo 2017.
En cuanto al tipo de retención, el artículo 80.1 del RIRPF, establece que “la retención a practicar sobre los rendimientos del trabajo será el resultado de aplicar a la cuantía total de las retribuciones que se satisfagan o abonen, el tipo de retención que corresponda de los siguientes:
1.º Con carácter general, el tipo de retención que resulte según el artículo 86 de este Reglamento.
(…)”.
En particular, en relación con las retenciones a consignar en la autoliquidación y correspondientes a las diferencias salariales abonadas por su empresa, el artículo 99.5 de la LIRPF dispone que:
“5. El perceptor de rentas sobre las que deba retenerse a cuenta de este impuesto computará aquéllas por la contraprestación íntegra devengada.
Cuando la retención no se hubiera practicado o lo hubiera sido por un importe inferior al debido, por causa imputable exclusivamente al retenedor u obligado a ingresar a cuenta, el perceptor deducirá de la cuota la cantidad que debió ser retenida.
En el caso de retribuciones legalmente establecidas que hubieran sido satisfechas por el sector público, el perceptor sólo podrá deducir las cantidades efectivamente retenidas.
Cuando no pudiera probarse la contraprestación íntegra devengada, la Administración tributaria podrá computar como importe íntegro una cantidad que, una vez restada de ella la retención procedente, arroje la efectivamente percibida. En este caso se deducirá de la cuota como retención a cuenta la diferencia entre lo realmente percibido y el importe íntegro”.
Por tanto, si la empresa no practicara retención o lo hiciera por un importe inferior al debido, el consultante podrá consignar en su autoliquidación la cantidad que debió ser retenida.
Finalmente, en cuanto a los gastos deducibles por cotizaciones a la Seguridad Social, procede señalar que el consultante podrá incluir, en dicha autoliquidación, los gastos deducibles correspondientes a dichos rendimientos en la medida en que la sociedad, al hacer efectiva la retribución al trabajador, descuente de la misma la aportación del trabajador en la cotización.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).
Referencia normativa
LIRPF, Ley 35/2006. Artículo 14.