La asociación sin ánimo de lucro está sujeta pasiva del IS conforme al artículo 7.1.a) TRLIS, pero con régimen de exención parcial (art. 121 TRLIS). Las rentas derivadas de la organización del congreso de scouts están exentas si constituyen actividad propia de su objeto social y no configuran una explotación económica con ordenación por cuenta propia de medios de producción y recursos humanos; la calificación depende de si la actividad genera estructura empresarial o representa mero cumplimiento de fines estatutarios sin ánimo lucrativo.
Hechos
La entidad consultante es una asociación sin ánimo de lucro de scouts adultos, de una determinada región de España.
La entidad consultante ha organizado un congreso internacional de scouts adultos. A estos efectos, gestionó diversas actividades con empresas, hoteles y comercios. Los asistentes al congreso realizaron un ingreso, cuyo importe total alcanzó aproximadamente los 150.000 euros, que ha ido destinado casi en su totalidad al pago del congreso, salvo dos donaciones que se hicieron a comedores sociales y un remanente que sobró al final de la reunión. La entidad consultante manifiesta que han sido meros transmisores entre los inscritos a la actividad, y las empresas que les prestaron los servicios, no siendo su finalidad actividad comercial alguna.
El artículo 3 de sus Estatutos dispone:
"La existencia de esta asociación tiene como fines:
a) Apoyar y colaborar con todos los grupos scouts que lo necesiten, dentro y fuera del ámbito de la Asociación, empleando para ello los recursos humanos, materiales y económicos propios de esta Asociación.
(…)"
Cuestión planteada
1. Si la asociación está exenta de presentar declaración por el Impuesto sobre Sociedades.
2. Si la asociación está exenta de presentar declaración por el Impuesto sobre el Valor Añadido.
Contestación
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES
La entidad consultante es sujeto pasivo del Impuesto sobre Sociedades, en los términos dispuestos en el artículo 7.1.a) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS en adelante), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo:
“1. Serán sujetos pasivos del impuesto, cuando tengan su residencia en territorio español:
a) Las personas jurídicas, excepto las sociedades civiles.”
En la medida en que la entidad consultante es una asociación sin ánimo de lucro que no ha sido declarada de utilidad pública, le será de aplicación el régimen especial contenido en el capítulo XV del título VII del TRLIS, en los términos del artículo 9.3.a) del TRLIS:
“3. Estarán parcialmente exentos del impuesto en los términos previstos en el capítulo XV del título VII de esta ley:
a) Las entidades e instituciones sin ánimo de lucro no incluidas en apartado anterior.”
La aplicación del mencionado régimen especial supone que, tal y como establece el artículo 121 del TRLIS, estarán exentas del Impuesto sobre Sociedades las siguientes rentas:
- Las que procedan de la realización de actividades que constituyan su objeto social o finalidad específica.
- Las derivadas de adquisiciones y de transmisiones a título lucrativo, siempre que unas y otras se obtengan en cumplimiento de su objeto social o finalidad específica.
- Las que se pongan de manifiesto en la transmisión onerosa de bienes afectos a la realización del objeto social o finalidad específica cuando el importe obtenido se destine a nuevas inversiones relacionadas con dicho objeto social o finalidad específica.
No obstante, las exenciones anteriores no alcanzarán a los rendimientos derivados de explotaciones económicas, ni a los derivados del patrimonio, ni a los incrementos de patrimonio distintos de los mencionados en los párrafos anteriores.
Se considerarán rendimientos de una explotación económica todos aquellos que procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno sólo de estos factores, supongan por parte del sujeto pasivo la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
Por tanto, las rentas obtenidas por la asociación consultante, estarán exentas siempre que procedan de la realización de su objeto social o finalidad específica, y no deriven del ejercicio de una explotación económica.
En el supuesto concreto planteado, la asociación consultante, en cumplimiento de sus fines, organiza un congreso de scouts adultos.
En virtud de lo anterior, en la medida en que la organización de un congreso implica la ordenación, por cuenta propia, de medios materiales y/o humanos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios, las cuotas del congreso tendrían la consideración de ingresos derivados de una actividad económica, por lo que no estarán exentos y formarán parte de la base imponible de la entidad consultante en el periodo impositivo en el que se hayan devengado.
En definitiva, todas las rentas derivadas de las actividades económicas que pueda llevar a cabo la consultante deberán integrarse en la base imponible del periodo impositivo, la cual se determinará con arreglo a lo dispuesto en el artículo 122 del TRLIS, siendo el tipo impositivo aplicable el 25 por ciento (artículo 28.2 e) del TRLIS).
En particular, el artículo 122 del TRLIS establece lo siguiente:
“1. La base imponible se determinará aplicando las normas previstas en el título IV de esta ley.
2. No tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles, además de los establecidos en el artículo 14 de esta ley, los siguientes:
a) Los gastos imputables exclusivamente a las rentas exentas. Los gastos parcialmente imputables a las rentas no exentas serán deducibles en el porcentaje que representen los ingresos obtenidos en el ejercicio de explotaciones económicas no exentas respecto de los ingresos totales de la entidad.
b) Las cantidades que constituyan aplicación de resultados y, en particular, de los que se destinen al sostenimiento de las actividades exentas a que se refiere el párrafo a) del apartado 1 del artículo anterior.”
Adicionalmente, cabe remitirse a lo dispuesto en el apartado 3 del artículo 136 del TRLIS, en virtud del cual:
“3. Los sujetos pasivos a que se refiere el capítulo XV del título VII de esta ley estarán obligados a declarar la totalidad de sus rentas, exentas y no exentas.
No obstante, los citados sujetos pasivos no tendrán obligación de presentar declaración cuando cumplan los siguientes requisitos:
a) Que sus ingresos totales no superen 100.000 euros anuales.
b) Que los ingresos correspondientes a rentas no exentas sometidas a retención no superen 2.000 euros anuales.
c) Que todas las rentas no exentas que obtengan estén sometidas a retención.”
En virtud de lo anterior, los gastos correspondientes a los servicios prestados por los proveedores a la entidad consultante, como consecuencia de la organización del mencionado congreso, tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles en el Impuesto sobre Sociedades, en el ejercicio de su devengo, con arreglo a lo dispuesto en los artículos 10.3 y 19 del TRLIS.
Con arreglo a los hechos recogidos en el escrito de consulta, la entidad consultante vendrá obligada a presentar declaración por el Impuesto sobre Sociedades, puesto que, en virtud del artículo 136.3.a) del TRLIS, los ingresos totales obtenidos en el período superaron los 100.000 euros.
IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO
El artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), dispone que estarán sujetas al citado tributo “las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.
El apartado tres del mismo artículo 4 aclara que la sujeción al Impuesto se produce “con independencia de los fines o resultados perseguidos en la actividad empresarial o profesional o en cada operación en particular.”.
Por otra parte, la letra a) del apartado uno del artículo 5 de la Ley del Impuesto otorga la condición de empresario o profesional a “las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.
No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.”.
Finalmente, el artículo 5, apartado dos, de la Ley 37/1992 define las actividades empresariales o profesionales como “aquellas que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.”.
Los preceptos anteriores son de aplicación general y, por tanto, también a las asociaciones y otras entidades sin ánimo de lucro que, consecuentemente, tendrán la condición de empresarios a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido cuando ordenen un conjunto de medios personales y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para desarrollar una actividad empresarial mediante la realización continuada, a título oneroso, de entregas de bienes o prestaciones de servicios, asumiendo el riesgo y ventura que pueda producirse en el desarrollo de tal actividad.
De lo anterior se deriva que la asociación consultante tiene la consideración de empresario a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido. En consecuencia, las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ejercicio de su actividad empresarial estarán sujetas al referido Impuesto, tanto las realizadas en favor de sus propios socios o asociados como las efectuadas en favor de terceros, y con independencia de los fines o resultados perseguidos en la actividad empresarial o en cada operación en particular.
El artículo 20, apartado uno, número 12º, de la Ley 37/1992, según redacción dada al mismo por la Ley 17/2012, de 27 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para el año 2013 (BOE de 28 de diciembre), dispone que están exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido las siguientes operaciones:
“12.º Las prestaciones de servicios y las entregas de bienes accesorias a las mismas efectuadas directamente a sus miembros por organismos o entidades legalmente reconocidos que no tengan finalidad lucrativa, cuyos objetivos sean exclusivamente de naturaleza política, sindical, religiosa, patriótica, filantrópica o cívica, realizadas para la consecución de sus finalidades específicas, siempre que no perciban de los beneficiarios de tales operaciones contraprestación alguna distinta de las cotizaciones fijadas en sus estatutos.
Se entenderán incluidos en el párrafo anterior los Colegios profesionales, las Cámaras Oficiales, las Organizaciones patronales y las Federaciones que agrupen a los organismos o entidades a que se refiere este número.
La aplicación de esta exención quedará condicionada a que no sea susceptible de producir distorsiones de competencia.”.
Este precepto es transposición al Derecho interno de lo dispuesto por el artículo 132.1.l) de la Directiva 2006/112/CE, de 28 de noviembre, del Consejo, relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido, que establece la exención de las siguientes operaciones:
“Las prestaciones de servicios, y las entregas de bienes directamente relacionadas con ellas, facilitadas a sus miembros en interés colectivo de éstos, mediante una cotización fijada de conformidad con los estatutos, por organismos sin fin lucrativo que persigan objetivos de naturaleza política, sindical, religiosa, patriótica, filosófica, filantrópica o cívica, con la condición de que esta exención no sea susceptible de provocar distorsiones de la competencia;”.
Conforme a los preceptos citados, la asociación consultante realizará operaciones sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido que, no obstante, quedarán exentas, en virtud de lo dispuesto en el artículo 20.Uno.12º de la Ley del Impuesto, anteriormente trascrito, cuando se trate de actividades realizadas para el cumplimiento de su objeto social, que tengan por destinatarios a sus asociados y por las que no se perciba una contraprestación distinta a las cuotas fijadas en los estatutos.
A los efectos de la aplicación de la exención prevista en el citado artículo 20.Uno.12º, por "cotizaciones fijadas en los estatutos" han de entenderse todas aquellas cantidades percibidas por los organismos o entidades a los que el citado precepto se refiere y que constituyan la contraprestación de las prestaciones de servicios y entregas de bienes accesorias a los mismos que efectúen en interés colectivo de sus miembros, es decir, a la que todos estos últimos tengan derecho por igual en tanto que integrantes de dichos colegios profesionales o entidades con el fin de conseguir el objetivo de éstas, con independencia del carácter ordinario o extraordinario que tales cantidades revistan.
Por el contrario, aquellas operaciones realizadas por la consultante para los asociados por las que les factura un precio independiente de la cuota anual fijada en los estatutos no pueden beneficiarse del supuesto de exención a que se refiere el artículo 20.Uno.12º de la Ley del Impuesto. En efecto, las cantidades pagadas por los miembros en contraprestación de las entregas de bienes o prestaciones de servicios que la asociación les preste y cuya finalidad sea la satisfacción del interés particular o individual del miembro receptor del servicio, no quedan incluidas en el concepto "cotizaciones fijadas en los estatutos", y ello con independencia de la forma y periodicidad en que la contraprestación se instrumente.
Del mismo modo, no resultará aplicable la mencionada exención a aquellas actividades realizadas por la entidad consultante para terceros. Lo anterior se entiende sin perjuicio de que pudiera resultar aplicable algún otro supuesto de exención de los contemplados en el apartado uno del artículo 20 de la Ley 37/1992 en función del tipo de actividad de que se trate.
En consecuencia y con base en la escasa información suministrada en el escrito de consulta, parece que puede concluirse que están sujetas y no exentas del Impuesto las prestaciones de servicios objeto de consulta realizadas en condiciones distintas de las señaladas en el artículo 20.Uno.12º de la Ley 37/1992.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIVA / Ley 37/1992 ; art. 4, 5 y 20.Uno.12º
TRLIS / RD Legislativo 4/2004 ; art. 7, 9, 28, 121, 122 y 136